Развитие налогообложения и налогового администрирования сельскохозяйственных товаропроизводителей тема диссертации и автореферата по ВАК РФ 08.00.10, кандидат экономических наук Морсков, Игорь Николаевич

• Морсков, Игорь Николаевич
• кандидат экономических наук
• 2013

Оглавление диссертации кандидат экономических наук Морсков, Игорь Николаевич

Содержание

ВВЕДЕНИЕ

ГЛАВА 1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ СЕЛЬСКОХОЗЯЙСТВЕННОГО ПРОИЗВОДСТВА

1.1. Налоги в экономическом механизме государственной поддержки аграрного сектора экономики

1.2. Инструменты и приоритеты налогового стимулирования устойчивого развития сельского хозяйства

Глава 2. АНАЛИЗ СОВРЕМЕННОЙ ПРАКТИКИ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ СЕЛЬСКОХОЗЯЙСТВЕННЫХ ТОВАРОПРОИЗВОДИТЕЛЕЙ В РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

2.1. Характеристика действующих режимов налогообложения сельскохозяйственных товаропроизводителей

2.2. Единый сельскохозяйственный налог, специфика применения и значение в стимулировании роста аграрного производства

2.3. Совершенствование налогообложения землепользования в сельскохозяйственном производстве

Глава 3. АКТУАЛЬНЫЕ НАПРАВЛЕНИЯ РАЗВИТИЯ НАЛОГОВОГО АДМИНИСТРИРОВАНИЯ СЕЛЬСКОХОЗЯЙСТВЕННЫХ ТОВАРОПРОИЗВОДИТЕЛЕЙ

3.1. Особенности налогового администрирования аграрного сектора

3.2. Современные тенденции риск-ориентированного налогового администрирования сельскохозяйственных товаропроизводителей

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ

ПРИЛОЖЕНИЯ

Введение диссертации (часть автореферата) на тему «Развитие налогообложения и налогового администрирования сельскохозяйственных товаропроизводителей»

Введение

Актуальность темы исследования. Система налогообложения сельского хозяйства выступает важнейшим инструментом государственной поддержки агропродовольственного сектора экономики. Состояние мирового агропродовольственного рынка характеризуется в настоящее время негативной тенденцией нарастания дисбаланса между уровнем производства и потребления продовольствия1 за счет роста численности населения Земли на фоне сокращения сельскохозяйственных угодий, влекущей устойчивое повышение мировых цен на продовольствие2. Именно по этой причине многие государства вынуждены проводить политику перераспределения финансовых ресурсов в пользу сельского хозяйства. Пониженный уровень налоговой нагрузки в совокупности с иными финансовыми мерами призван создать условия для ускорения темпов роста сельскохозяйственного производства и устойчивого развития сельских территорий, а предлагаемые варианты налоговых режимов позволяют учесть существенные для бизнеса факторы распределения и переложения налоговых издержек.

Угроза глобальной рецессии и жесткие требования Всемирной торговой организации (ВТО), членом которой является в настоящее время и Российская Федерация, влекут сокращение прямых выплат сельскохозяйственным производителям, что предопределяет расширение сферы косвенного регулирования и поддержки доходов в целях обеспечения конкурентоспособности и финансовой устойчивости отечественного сельского хозяйства и требует дальнейшего исследования влияния налогов на механизмы воспроизводства и социально-экономические процессы, происходящие на уровне сельских поселений.

Многообразие организационных форм, профилей и отраслей ведения бизнеса в аграрном секторе определяет сложность техники налогообложения и

1 Совместное заявление по всемирной продовольственной безопасности «Аквильская инициатива по продовольственной безопасности», принятого на саммите «Группы восьми» (Италия, Аквила, 10 июля 2009 г ) / [Электронный ресурс] - URL http // www In mid ru

2 OECD-FAO Agricultural Outlook 2011-2020 / [Электронныйресурс] - URL http //www oecd org

осуществления налогового контроля, которые в настоящее время требуют разрешения на основе научного подхода. Вместе с тем, несбалансированные условия реализации государственной агропродовольственной политики, несогласованность положений действующего законодательства, а также его некорректное применение (как налогоплательщиком, так и уполномоченными государственными органами) зачастую провоцирует увеличение налоговой нагрузки.

Кроме того, налогообложение земли как основного фактора сельскохозяйственного производства требует всестороннего исследования функциональных возможностей согласованного взимания различных видов налогов с учетом специфики производства и необходимости максимального сближения интересов государства, муниципальных образований и налогоплательщиков. В этой связи актуальными являются проблемы согласования налоговых стимулов и иных финансовых инструментов государственной поддержки сельского хозяйства в рамках планомерной реализации единого комплекса мер аграрного протекционизма.

Степень разработанности темы. Вопросы теории и практики налогообложения, его регулирующего влияния на развитие отраслей экономики находятся в центре внимания ведущих отечественных ученых в области финансов и налогов, среди которых можно выделить JI.B. Дуканич, Гашенко И.В., Л.В. Гончаренко, З.А. Клюкович, В.Г. Князева, И.В. Караваеву, И.А. Майбурова, JI.H. Павлову, В.Г.Панскова, А.И. Пономарева, Р.Г.Сомоева, С.Д. Шаталова, Д.Г. Черника, Т.Ф. Юткину. Существенный вклад в развитие теории и практики налогового администрирования внесли И.Ю. Александрова, A.B. Аронов, Д.А. Артеменко, К. Байер, П. Барранд, А.З. Дадашев, В.А. Кашин, М. Кидд, У. Крэндалл, Н.Г. Кузнецов, A.B. Лобанов, O.A. Миронова, М.В. Мишустин, А.Б. Паскачев, С. Росс, Ф.Ф. Ханафеев, Г. Харрисон.

Использование налогов в качестве экономических регуляторов и стимулов развития агропромышленного комплекса представляет особый теоретический интерес и активно изучается экономической наукой. Начало

научным исследованиям этой проблемы положили работы Ф. Кенэ, У. Петти, Д. Рикардо, А. Смита, А.Р.Ж. Тюрго. Значительный вклад в изучение условий отраслевой дифференциации налогообложения внесли труды зарубежных ученых С. Акройда, М. Алле, У. Викри, X. ван дер Вина, И. Джити, Г. Джорджа, Е. Клифтона, К. Маркса, С. Пайва, Л. Смита, М. Фридмана, М. Хана. Вопросы формирования и распределения доходов в сельском хозяйстве и влияния налогов на эти процессы в России исследовали С.Ю. Витте, A.A. Исаев, A.A. Соколов, А. В. Чаянов, И.И. Янжул.

Современные проблемы экономического механизма и рентного налогообложения в аграрном секторе исследовались Л.И. Абалкиным, И.В. Горским, А.Г Папцовым, Л.В. Поповой, М.В. Романовским, В.В. Кузнецовым, Л.Н. Усенко, Л.И. Ушвицким. Теоретическим и прикладным аспектам налогообложения сельскохозяйственных товаропроизводителей посвящены работы А.Н. Акжигитовой, Н.Г. Варакса, Г.А. Гончаренко, С. В.Маркеловой, Т.Н. Межуевой, А.Ю. Рыманова, H.H. Тюпаковой, Е.А. Шкарупа, A.A. Ялбулганова.

Вместе с тем, многие вопросы формирования оптимальных условий налогообложения и налогового стимулирования инновационного развития аграрного сектора экономики России, специфики налогового администрирования сельскохозяйственных товаропроизводителей, остаются недостаточно разработанными. Поиск направлений активизации стимулирующего влияния налогов на качественные преобразования аграрной сферы имеет важное практическое значение и как фактор укрепления финансовой устойчивости сельских муниципалитетов.

Цель и задачи диссертационного исследования.Целью диссертационного исследования является дальнейшее развитие инструментария налоговых льгот, направленных на достижение финансовой устойчивости и конкурентоспособности отечественного сельского хозяйства, а также методики налогового администрирования сельскохозяйственных товаропроизводителей.

Достижение намеченной цели обусловило необходимость постановки и решения следующих задач:

- выявить содержание современных тенденций и закономерностей фискального регулирования финансовых результатов и уровня рентабельности сельскохозяйственного производства;

- исследовать методические подходы к налогообложению деятельности сельскохозяйственных товаропроизводителей, выработанные мировой практикой;

- провести анализ режимов налогообложения сельскохозяйственных товаропроизводителей и разработать комплекс рекомендаций по их развитию;

- обосновать меры по активизации налогового стимулирования инвестиционной и инновационной активности в сельском хозяйстве;

- раскрыть целевые ориентиры, специфику и методические приемы налогового администрирования в аграрном секторе экономики;

- сформировать рекомендации по совершенствованию условий применения программы финансового оздоровления сельскохозяйственных товаропроизводителей.

Предметом диссертационного исследования избрана совокупность финансово-экономических отношений, возникающих между государством и сельскохозяйственными товаропроизводителями, в части исчисления и взимания налогов.

Объектом исследования является сфера производства и первичной переработки сельскохозяйственной продукции, которая представлена в Российской Федерации многообразными организационными формами сельскохозяйственных товаропроизводителей, применяющих различные налоговые режимы.

Теоретико-методологическая основа исследования. Теоретическую базу исследования составляют фундаментальные положения экономической науки, общей теории налогов, теории ренты, научные труды отечественных и зарубежных ученых, посвященные проблемам налогообложения в контексте решения задач государственной поддержки и регулирования сельского хозяйства, программные документы, методические и аналитические материалы,

материалы научных конференций и периодических изданий. Методологической основой достижения поставленной цели и решения сформулированных задач диссертации послужил эволюционно-системный подход, раскрывающий содержание основных категорий и понятий налогообложения и налогового администрирования применительно к сельскохозяйственной отрасли.

Диссертационная работа выполнена в рамках Паспорта специальности ВАК 08.00.10 - финансы, денежное обращение и кредит, части 1 «Финансы», раздела 2 «Государственные финансы», п. 2.5 «Налоговое регулирование секторов экономики», п.2.9 «Концептуальные основы, приоритеты налоговой политики и основные направления реформирования российской налоговой системы» и раздела 3 «Финансы хозяйствующих субъектов», п. 3.14 «Теория, методология и базовые концепции налогообложения хозяйствующих субъектов».

Инструментарно-методический аппарат. Обоснование теоретических положений и достоверность выводов и рекомендаций, полученных в ходе исследования, обеспечено применением методов современного гносеологического общенаучного инструментария - историко-генетического, системно-функционального, сравнительного анализа и частных методов экономических наук: категориального; субъектно-объектного; эмпирического; структурного. При решении конкретных задач использовались методы сравнения и обобщения теоретических и практических материалов, группировки, выборки, сравнения и обобщения индексный метод и другие методы научного анализа.

Информационно-эмпирическая база исследования сформирована на основе официальных данных Министерства сельского хозяйства РФ, Федеральной налоговой службы, Федерального казначейства, Федеральной службы государственной статистики РФ, данных Организации экономического сотрудничества и развития, Управления Федеральной налоговой службы по Ростовской области, Министерства сельского хозяйства и продовольствия Ростовской области, материалов статистических сборников, результатов

монографических исследований. Достоверность результатов исследования и аргументированность практических рекомендаций обеспечена совокупностью экономически интерпретированных и прокомментированных статистических данных.

Рабочая гипотеза диссертационного исследования базируется на необходимости формирования благоприятных условий для расширенного воспроизводства и инновационного развития аграрного сектора, требующих переориентации целей налогового регулирования деятельности сельскохозяйственных товаропроизводителей, что предполагает: дифференциацию условий налогообложения в зависимости от масштаба деятельности, вида производимой продукции, использования современных и экологичных агротехнологий; налоговую поддержку роста благосостояния и стимулирования развития частных хозяйств, а также социальных программ сельских работодателей; внедрение риск-ориентированных стратегий налогового администрирования с целью предупреждения неправомерного использования налоговой выгоды от преференциального режима; совершенствование условий доступа к программе финансового оздоровления для налогоплательщиков, получивших убытки вследствие чрезвычайных ситуаций и (или) их последствий.

Основные положения, выносимые на защиту.

1. Развертывание масштабных государственных программ по восстановлению экономического потенциала аграрного сектора является одним из приоритетных направлений деятельности государства, требующей соответствующих корректировок налоговой политики. Большинство сельскохозяйственных организаций в современных условиях функционируют заведомо убыточно и не могут обеспечить производство продукции без прямой финансовой поддержки государства, что определяет необходимость взвешенного и осторожного фискального подхода к налогообложению сельскохозяйственных товаропроизводителей, обусловленного финансовой неустойчивостью отрасли из-за нестабильности рынков сбыта, накопленных

структурных проблем, недостаточного притока инвестиций, инерционности адаптации к изменению экономических условий. Влияние фискальной политики на финансовые результаты деятельности сельскохозяйственных организаций в Российской Федерации характеризуется тенденцией сокращения фискальной нагрузки (соотношение уплаченных за счет собственных средств налогов, сборов и страховых взносов и валового дохода) на фоне расширяющегося покрытия бюджетными субсидиями совокупного убытка отрасли.

2. Налоговые льготы для сельского хозяйства могут рассматриваться как форма субсидирования, альтернативная прямым расходам бюджетной системы, преимуществами которой являются равенство условий для всех хозяйствующих субъектов и регрессивность налоговых изъятий. Мировой опыт свидетельствуето зависимости налоговых преференций от ориентиров государственного регулирования аграрного сектора, включающих поддержку эффективности, социально-экологической или социально-ориентированной модели развития. При этом определение прибыли сельскохозяйственных товаропроизводителей для целей налогообложения строится на основе четырех базовых подходов: доходного (на основе показателя выручки или прибыли); вмененного (по ожидаемой доходности); рентного (на основе показателя экономической доходности эксплуатируемых земельных угодий); натурального (передача (раздел) части произведенной продукции на государственные нужды). В мировой практике применяются разнообразные налоговые инструменты, ориентированные на: поддержку доходов аграрного сектора и нивелирования их волатильности; стимулирование развития и структурных изменений в аграрном секторе.

3. Фактическая дифференциация условий налогообложения для разных типов сельскохозяйственных товаропроизводителей свидетельствует как о противоречивости бюджетно-налоговой политики, так и об отсутствии теоретически обоснованной концепции налогообложения сельского хозяйства, которая должна учитывать проблемы глобальной конкуренции и устранять

неопределенность как фактор усиления общих рисков, присущих сельскому хозяйству, а также обеспечивать поддержку социального развития аграрных территорий. Стимулирование развития аграрного сектора требует введения моратория на изменение налоговой среды в АПК, а также освобождения от налогов бюджетных субсидий (при условии их целевого использования); снятия необоснованных ограничений на освобождение от налогообложения частных хозяйств по величине фактически используемой площади земельных участков, привлечению наемных работников; исключения из расчета налоговой базы по налогу на добавленную стоимость собственной продукции, использованной для организации питания работников, привлекаемых для проведения сезонных полевых работ, а также установления бессрочного освобождения от налога для физических лиц-бенефициаров этой льготы; сохранение в долгосрочной перспективе секторального возмещения НДС и пониженных ставок страховых взносов. Развитие единого сельскохозяйственного налога предполагает: установление

дифференцированных ставок; расширение патентной системы налогообложения для выращивания продукции животноводства; включение в перечень расходов взносов работодателей по договорам добровольного страхования жизни, медицинского страхования (медицинского обслуживания), софинансирования пенсий, негосударственного пенсионного обеспечения; восстановление в налоговой базе материальных расходов при выявлении фактов нерациональных расходов и потерь сверх норм естественной убыли; предоставление возможности применения НДС.

4. Усиление стимулирующего эффекта земельного налога имеет особое значение для сохранения качества земельных ресурсов как неотъемлемой части агроэкологической системы и соблюдения целевого использования земель. С этой точки зрения предлагается понижение ставок земельного налога для сельскохозяйственных товаропроизводителей, эксплуатирующих нарушенные земли (требующие рекультивации), а также на период освоения инвестиционных проектов по развитию сельскохозяйственного производства,

применению новых технологий, созданию новых или модернизации существующих мелиоративных систем, реализации технологий органического земледелия;кратное повышение ставок земельного налога при неиспользовании земель сельскохозяйственного назначения (не менее чем в 2 раза) и при их нецелевом использовании (не менее чем в 5 раз, то есть с доведением до стандартной ставки в 1,5 %); четкое определение состава строений сельскохозяйственного назначения; уменьшение суммы налога на сумму фактических затрат на улучшения земельных участков.

5. Налоговое администрирование аграрного сектора основано на подтверждении правомерности применения налоговых преференций конкретным налогоплательщиком, пресечении фактов перевода деятельности под условия, позволяющие получать избыточные налоговые льготы, участие налоговых органов как представителей государства в работе территориальных комиссий по финансовому оздоровлению сельскохозяйственных товаропроизводителей. Стратегическими направлениями риск-ориентированного налогового администрирования выступают контроль статуса сельскохозяйственного товаропроизводителя, проведение мониторинга взаимной зависимости и функционального анализа условий заключенных сделок в целях выявления фактов изменения структуры бизнеса исключительно в целях уменьшения налоговых обязательств и применения методов трансфертного ценообразования, совершенствование методики налоговых проверок правильности формирования доходов и подтверждения правомерности принятия расходов по единому сельскохозяйственному налогу.

6.Совершенствование финансового оздоровления сельскохозяйственных товаропроизводителей предполагает усиление режима их правовой защиты в результате чрезвычайных ситуаций (стихийных бедствий, эпидемий, эпизоотий), в том числе - сохранение права на реструктуризацию при изменении доли выручки от реализации сельскохозяйственной продукции, возникшем вследствие утраты урожая, повторное участие в программе финансового оздоровления, увеличение срока дополнительной отсрочки,

расширение реструктурируемой задолженности за счет налога на доходы физических лиц и страховых взносов. Сокращение барьеров на применение программ финансового оздоровления предполагает установление предельной величины срока для исполнения текущих обязательств в течение года с учетом фактора сезонности, сохранение права на реструктуризацию при введении процедуры наблюдения, начисление процентов в период приостановления права на реструктуризацию только в отношении просроченных платежей, закрепление права на зачет переплаты в счет погашения реструктурированной задолженности по соответствующему виду налога.

Научная новизна проведенного исследования состоит в разработке и обосновании комплекса теоретических положений и практических рекомендаций по развитию регулирующего воздействия налогообложения и налогового администрирования, направленного на достижение финансовой устойчивости и конкурентоспособности сельскохозяйственных товаропроизводителей.

Основные результаты, характеризующие научную новизну исследования, состоят в следующем.

1. Расширены теоретические представления о фискальной нагрузке сельскохозяйственных товаропроизводителей: 1) сформулировано понятие «фискальная нагрузка» как отношение уплаченных за счет собственных средств экономического субъекта налогов, сборов, страховых взносов, иных обязательных платежей к его валовому доходу; 2) аргументирован тезис о необходимости оценки фискальной нагрузки на сельскохозяйственных товаропроизводителей без учета искажающего влияния налога на доходы физических лиц; 3) выявлена тенденция расширяющегося покрытия бюджетными субсидиями совокупного убытка отрасли, которая иллюстрируется предложенным коэффициентом фискальных изъятий, рассчитанным как отношение уплаченных налогов к полученным субсидиям. В отличие от существующих методик определения уровня налоговых изъятий в сельском хозяйстве предложено оценивать показатель собственных средств

хозяйствующего субъекта как источник выполнения обязательств перед бюджетной системой, что позволит проводить достоверный анализ совокупного влияния мер фискальной политики на финансовые результаты деятельности сельскохозяйственных организаций для выработки эффективных мер государственной поддержки аграрного сектора экономики.

2. Систематизирован инструментарий налогового регулирования деятельности сельскохозяйственных товаропроизводителей, выработанный мировой практикой, в целях определения возможности его адаптации в российских условиях, включающий в себя: 1) налоговые преференции, ориентированные на основные модели государственного регулирования аграрного сектора - поддержку эффективности, социально-экологического или социально-ориентированного развития; 2) базовые подходы к оценке прибыли сельскохозяйственных товаропроизводителей для целей налогообложения -доходный, вмененный, рентный, натуральный (раздел части произведенной продукции); 3) налоговые инструменты, ориентированные на: поддержку доходности (полное или частичное освобождение, применение специальных режимов); сглаживание волатильности доходов (метод расчетной средней прибыли, альтернативность периодов признания капитальных расходов, перенос убытков на будущее, перенос сроков платежа, налоговый кредит); стимулирование развития (расширение инвестиционной активности, внедрение новых технологий, экологического земледелия) и структурных изменений в аграрном секторе (упрощение налоговых оценок для фермеров и малого бизнеса). Структурирование целей регулирующего воздействия и конкретных налоговых инструментов, обеспечивающих достижение этих целей и эффективно используемых в глобальном масштабе, позволяет определить принципиальную возможность заимствования и адаптации элементов лучшей мировой практики налогообложения в системе мер поддержки отечественных сельскохозяйственных товаропроизводителей.

3. Разработан комплекс налоговых мер, направленных на стимулирование развития аграрного сектора и его внутриотраслевых приоритетов: 1)

освобождение от налогов бюджетных субсидий; 2) снятие необоснованных ограничений на освобождение от налогообложения личных подсобных хозяйств; 3) исключение из расчета налоговой базы по налогу на добавленную стоимость собственной продукции, использованной для организации питания сезонных работников и их бессрочного освобождения от налога; 4) сохранение в долгосрочной перспективе секторального возмещения НДС и пониженных ставок страховых взносов; 5) развитие единого сельскохозяйственного налога за счет дифференциации ставок, включения в расходы социальных обязательств работодателей, восстановление материальных расходов по сверхнормативным потерям, предоставления права на применение НДС; 6) расширение патентной системы налогообложения для выращивания продукции животноводства. Обоснованные подходы к совершенствованию налоговой практики позволят выровнять условия деятельности разных категорий налогоплательщиков в различных отраслях сельского хозяйства, снизить себестоимость реализуемой продукции и повысить ее конкурентоспособность, обеспечить рост качества жизни в сельской местности.

4. Предложены меры по усилению стимулирующего воздействия земельного налога в целях качественного улучшения земельных ресурсов за счет: 1) понижения ставок при эксплуатации нарушенных земель, при освоении инвестиционных проектов, реализации технологий органического земледелия;2) кратное повышение ставок земельного налога при неиспользовании земель сельскохозяйственного назначения (не менее чем в 2 раза) и при их нецелевом использовании (не менее чем в 5 раз, то есть с доведением до стандартной ставки в 1,5 %); 3) уменьшение суммы налога на сумму фактических затрат на улучшения земельных участков, в том числе - за счет применения инновационных технологий.Выработанные рекомендации позволяют реализовать комплекс налоговых стимулов к сохранению и повышению качества земельных ресурсов как неотъемлемой части агроэкологической системы, площади сельскохозяйственных угодий, их плодородия и целевого использования.

5. Раскрыта специфика налогового администрирования аграрного сектора и определены его стратегические риск-ориентированные направления, а именно: 1) подтверждение правомерности использования налоговых льгот; 2) контроль статуса сельскохозяйственного товаропроизводителя; 3) целевые проверки цепочек производственных и сбытовых отношений и функционального анализа условий заключенных сделок в целях выявления фактов изменения структуры бизнеса исключительно в целях уменьшения налоговых обязательств и применения методов трансфертного ценообразования; 4) совершенствование методики налоговых проверок формирования и исполнения налоговых обязательств по единому сельскохозяйственному налогу; 5) взаимодействие с администрацией региона и муниципальных образований. Разработанные методические подходы, учитывающие специфику аграрной сферы, позволяют своевременно выявлять искажения распределительного процесса и риски возможных нарушений налогового законодательства.

6. Определены направления совершенствования программы финансового оздоровления сельскохозяйственных товаропроизводителей за счет: 1) усиление режима правовой защиты при возникновении налоговой недоимки в результате чрезвычайных ситуаций (стихийных бедствий, эпидемий, эпизоотий); 2) сокращение барьеров на применение программ финансового оздоровления за счет увеличения предельного срока исполнения текущих обязательств в течение года с учетом фактора сезонности, сохранение права на реструктуризацию при введении процедуры наблюдения, начисление процентов в период приостановления права на реструктуризацию только в отношении просроченных платежей, закрепление права на зачет переплаты в счет погашения реструктурированной задолженности по соответствующему виду налога. Предложенные меры позволяют обеспечить реабилитационный эффект и возможность продолжать деятельность для сельскохозяйственных товаропроизводителей, нуждающихся в реструктуризации налоговой задолженности, однако по объективным причинам не обеспечивающим

соблюдение формальных критериев.

Практическая значимость диссертационного исследования состоит в разработке комплекса теоретических положений и практических рекомендаций по совершенствованию налогообложения и налогового администрирования сельскохозяйственных товаропроизводителей, позволяющих усилить регулирующий эффект преференциального режима в аграрном секторе. В практическом плане выводы и рекомендации исследования могут быть полезны для представительных и исполнительных органов власти разных уровней при разработке изменений налогового законодательства с целью реализации программ государственной поддержки и финансового оздоровления сельскохозяйственных товаропроизводителей, а также налоговым администрациям при планировании и проведении контрольных мероприятий в аграрном секторе и смежных отраслях. Теоретические и практические положения диссертации могут быть использованы в учебном процессе по дисциплинам «Налоги и налогообложение», «Налоговое администрирование», в программах повышения квалификации и переподготовки государственных служащих и работников сельскохозяйственных организаций.

Апробация результатов исследования. Теоретические и практические результаты диссертационного исследования докладывались и получили одобрение на научно-практических конференциях профессорско-преподавательского состава, молодых ученых и аспирантов Ростовского государственного экономического университета (РИНХ) в 2010-2012 гг. Автор принимал участие в двух международных научных конференциях в г. Ростове-на-Дону (2009 г.) и г.Гуково (2010 г.). Результаты диссертационного исследования нашли свое практическое применение в деятельности Управления Федеральной налоговой службы по Ростовской области, Министерства сельского хозяйства и продовольствия Ростовской области, Администрации муниципального образования Верхнедонского района Ростовской области, а также в учебном процессе Ростовского государственного экономического университета (РИНХ).

Публикации. Основные выводы диссертационной работы отражены в 7 опубликованных научных работах общим объемом 10,32 п.л., в том числе 9,87 авторских п.л.

3 научные работы опубликованы в изданиях, рекомендованных ВАК Минобрнауки России общим объемом 2,4 п.л., в том числе 1,95 авторских п.л.

Логическая структура и объем диссертации. Диссертационная работа изложена на 181 стр., состоит из введения, трех глав, содержащих 7 параграфов, заключения, библиографического списка из 135 наименований, включает 30 таблиц, 7 рисунков, 6 приложений.

Заключение диссертации по теме «Финансы, денежное обращение и кредит», Морсков, Игорь Николаевич

Выводы, полученные полученных в ходе функционального анализа и свидетельствующие об использовании трансфертных цен (что предполагает перевод совокупной прибыли группы лиц под льготный режим за счет завышения стоимости ресурсов, реализуемых лицу, имеющему право на применение нулевой ставки по налогу на прибыль либо единого сельскохозяйственного налога), могут быть реализованы налоговыми администрациями по двум основным направлениям.

Так, при установлении признаков контролируемых сделок по критериям масштабности (объема) сделки (совокупности взаимосвязанных сделок) либо установленных законодательно определенных видов товаров (горючесмазочных материалов, минеральных удобрений, металлов), могут быть осуществлена специальная проверка, проводимая Управлением по контролю трансфертного ценообразования Федеральной налоговой службы. Целью такой проверки является доначисление налогов по расчетному показателю доходов, которые не были фактически получены за счет занижения стоимости реализуемых ресурсов (работ, услуг). При этом доначисление налогов, прежде всего - налога на добавленную стоимость и налога на прибыль, проводится в отношении продавца, а не в отношении сельскохозяйственного товаропроизводителя.

Кроме того, при небольших объемах подобных сделок (до 1000 млн. руб. либо до 60 млн. руб. по определенным видам приобретаемых ресурсов), которые не подпадают под установленные законом ограничения для специального контроля применения трансфертных цен, налоговые органы могут ставить вопрос о получении необоснованной налоговой выгоды, для чего следует, учитывая перспективы оспаривания налогоплательщиками результатов налоговых проверок в судебном порядке, получить доказательства:

1) изменения структуры бизнеса исключительно в целях уменьшения налоговых обязательств;

2) наличия факта распределения прибыли сельскохозяйственного товаропроизводителя, полученной в повышенном размере за счет приобретения товаров (работ, услуг) у зависимых лиц по ценам, существенно сниженным по сравнению с рыночными без явных причин и надлежащего экономического обоснования подобного снижения.

В-третьих, учитывая распространенность специального налогового режима в виде единого сельскохозяйственного налога, особую значимость для практики налогового администрирования имеет разработка техники проведения налоговых проверок с целью установления правильности формирования доходов и подтверждения правомерности принятия расходов. В этой связи можно сформулировать несколько значимых направлений налогового контроля расчетов по ЕСХН.

1. Полнота и своевременность учета при формировании налоговой базы полученных доходов. Особую актуальность в рамках данного направления имеет учет в доходах бюджетных субсидий целевого назначения - на поддержку племенного животноводства, на приобретение средств химизации, ГСМ и др.

В соответствии с п. 1 ст. 346.5 Налогового кодекса РФ, организации, применяющие систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей, при определении налоговой базы учитывают доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, внереализационные доходы. При определении объекта налогообложения организациями не учитываются доходы, предусмотренные ст. 251 Налогового кодекса РФ. Так, п. 2 ст. 251 Налогового кодекса РФ устанавливает, что при определении налоговой базы не учитываются целевые поступления, в том числе целевые поступления из бюджета бюджетополучателям.

В связи с указанной нормой необходимо уточнить, что включает в себя термин «бюджетополучатель». Действующим законодательством, в том числе -и Налоговым кодексом РФ, данный термин не определяется. Однако статья 162 Бюджетного кодекса РФ (далее - БК РФ) давала определение «получатель бюджетных средств», которым (в редакции, действовавшей до 01.01.2008г.) признавалось бюджетное учреждение или иная организация, имеющие право на получение бюджетных средств в соответствии с бюджетной росписью на соответствующий год. Буквальное сравнительное толкование терминов «бюджетополучатель» и «получатель бюджетных средств» позволяет сделать вывод об их тождественности.

Таким образом, условием признания статуса «получатель бюджетных средств» либо «бюджетополучатель» можно считать включение бюджетных средств, ассигнованных для соответствующей организации, в бюджетную роспись. В свою очередь, бюджетная роспись (ст. 6 БК РФ) представляет собой документ о поквартальном распределении доходов и расходов бюджета, устанавливающий распределение бюджетных ассигнований между получателями бюджетных средств, составляемый в соответствии с бюджетной классификацией РФ. На стадии исполнения бюджета показатели бюджетной росписи доводятся до получателей бюджетных средств в форме уведомления о бюджетных ассигнованиях (ст. 220 БК РФ). При этом органом, исполняющим бюджет, осуществляется утверждение и доведение лимитов бюджетных обязательств (ст. 220 БК РФ) до распорядителей и получателей бюджетных средств.

Соответственно, для того, чтобы воспользоваться освобождением от налога по полученным средствам бюджетного финансирования, налогоплательщик должен располагать уведомлением о бюджетных ассигнованиях и лимитом бюджетных обязательств на соответствующий период, а также сметой (если налогоплательщик является бюджетным учреждением). Однако на практике такие документы получают далеко не все субъекты, претендующие на получение средств из бюджетной системы РФ. Это объясняется тем, что фактически установленная бюджетным законодательством схема распространяется исключительно на тех получателей бюджетных средств, которые являются участниками бюджетного процесса. Деятельность в рамках бюджетного процесса (ст. 6 БК РФ) предполагает участие в составлении, рассмотрении, утверждении и исполнении соответствующих бюджетов. Получатель бюджетных средств как участник бюджетного процесса в соответствии со ст. 225 БК РФ имеет право принятия денежных обязательств по осуществлению расходов и платежей путем составления платежных и иных документов, необходимых для совершения расходов и платежей в пределах доведенных лимитов бюджетных обязательств.

То есть, в качестве бюджетополучателя может рассматриваться только государственное (муниципальное) учреждение, в то время как ранее получателем бюджетных средств являлась любая организация

Если рассматривать факт субсидирования процентных ставок либо возмещения определенных затрат, то в данном случае возникает эффект компенсации фактически понесенных налогоплательщиком расходов, причем в момент совершения этих расходов денежные бюджетные обязательства не могли быть сформированы. Более того, налогоплательщик (организация или индивидуальный предприниматель) на дату осуществления расходов, впоследствии компенсированных за счет бюджетных средств, не может принять от своего имени денежные обязательства публично-правового характера, - у него нет на это ни соответствующих полномочий, ни прав, ни гарантий того, что поданная им заявка на получение субсидии будет, в конечном счете, удовлетворена.

С учетом изложенного, можно сделать вывод о том, что подавляющая часть налогоплательщиков, получающих различные формы бюджетной поддержки, не имеет правовых оснований для уменьшения на суммы полученного бюджетного финансирования налоговой базы при исчислении налогов. Вместе с тем, нечеткость формулировок бюджетного и налогового законодательства давала основания налогоплательщикам исключения бюджетных средств, полученных под определенные цели, из налоговой базы. Такая позиция поддерживалась и Министерством финансов РФ. Так, в письмах от 14 июля 2005 г. N 03-11-04/1/12 и от 24 апреля 2008 г. N 03-11-04/1/8 специалисты Министерства финансов отметили, что полученные организацией субсидии не учитываются при определении налоговой базы по единому сельскохозяйственному налогу, обратив внимание на необходимость вести отдельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевых поступлений. Это необходимо для исключения возможности учесть в целях налогообложения расходы, осуществленные организациями-бюджетополучателями за счет целевых субсидий.

Однако в дальнейшем позиция Министерства финансов претерпела изменения. В Письме от 14 августа 2009 г. N 03-03-05/156 Министерство финансов РФ разъяснило, что для признания поступлений из бюджета целевыми в понятии, приведенном в пункте 2 статьи 251 НК РФ, необходимо одновременное выполнение следующих условий:

- средства должны быть получены напрямую из бюджета;

- полученные средства должны носить целевой характер;

- налогоплательщики - получатели указанных целевых поступлений обязаны вести отдельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевых поступлений.

Если приведенные условия не соблюдаются, то полученные коммерческими организациями субсидии, целевыми поступлениями не признаются и подлежат учету при определении налоговой базы в составе внереализационных доходов. При этом, в силу того обстоятельства, что затраты, на возмещение которых предоставлены субсидии, учитываются налогоплательщиками при определении налоговой базы по налогу на прибыль в составе расходов, такой порядок не приводит к дополнительному налогообложению получаемых субсидий. Субсидии, полученные организациями на возмещение затрат в связи с производством (реализацией) товаров, выполнением работ, оказанием услуг не подлежат отдельному учету. О расходовании указанных средств организация не обязана отчитываться.

Таким образом, исходя из действующих норм налогового и бюджетного законодательства, полученные плательщиками ЕСХН субсидии должны быть учтены в составе доходов.

2. Проверка правильности формирования первоначальной стоимости основных средств и их отражения в налоговом учете. Правила признания расходов на приобретение основных средств установлены п.4 ст.346.5

Налогового кодекса РФ. В частности, законодательно предусмотрено, что первоначальная стоимость основных средств плательщиком, перешедшим на применение ЕСХН, формируется в порядке, установленном законодательством о бухгалтерском учете. В соответствии со ст. 11 Федерального закона № 129/ФЗ от 21.11.1995г. «О бухгалтерском учете» оценка имущества, приобретенного за плату, осуществляется путем суммирования фактически произведенных расходов на его покупку. Кроме того, принцип полного учета в составе первоначальной стоимости расходов на приобретение объекта основных средств, включая расходы, связанные с приведением в пригодное для использования состояние, закреплен в п.8 Положения по бухгалтерскому учету ПБУ 6/01 «Учет основных средств».

Таким образом, первоначальная стоимость объекта основных средств должна включать фактические затраты сельскохозяйственных товаропроизводителей, состоящие из первоначальной стоимости приобретенных (возведенных) объектов, а также затрат на их сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость. При этом суммы НДС принимаются в расходы отдельно, по мере оплаты соответствующих счетов-фактур поставщиков (подрядчиков).

Фактическими затратами на приобретение, сооружение и изготовление основных средств являются, в частности:

- суммы, уплаченные в соответствии с договором поставщику (продавцу);

- суммы, уплаченные организациям за осуществление работ по договору строительного подряда и иным договорам; суммы, уплаченные организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением основных средств; регистрационные сборы, государственные пошлины и другие аналогичные платежи, произведенные в связи с приобретением (получением) прав на объект основных средств;

- таможенные пошлины;

- невозмещаемые налоги, уплаченные в связи с приобретением объекта основных средств;

- вознаграждения, уплаченные посреднической организации, через которую приобретен объект основных средств; иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств (в том числе проценты за пользование заемными средствами, направленными на создание или приобретение инвестиционного актива).

При определении налоговой базы по ЕСХН налогоплательщики уменьшают доходы на расходы, связанные с приобретением, сооружением и изготовлением основных средств (основание - подпункт 1 пункта 2 статьи 346.5 Налогового кодекса РФ). Согласно подпункту 1 пункта 4 статьи 346.5 Налогового кодекса РФ, в период применения ЕСХН расходы на приобретение учитываются с момента ввода основных средств в эксплуатацию. Если право собственности на основное средство подлежит государственной регистрации, то для признания расходов следует подтвердить документально факт представления документов на регистрацию. При этом источник денежных средств (собственные или заемные) не имеет значения.

Предположим, что плательщик ЕСХН получил в 2012 году банковский кредит на приобретение зерноуборочных комбайнов. Комбайны оплачены в мае и оприходованы в июне 2012 года, эксплуатироваться начали в июле 2012 года, государственная регистрация произведена в августе 2012 года. Кредит погашен в ноябре 2012 года. В рассматриваемой ситуации затраты на приобретение комбайнов в налоговом учете будут признаны во втором полугодии 2012 года, при формировании налоговой базы по итогам налогового периода.

3. Проверка правомерности признания расходов на приобретения имущественных прав на земельные участки. Для этого необходимо проконтролировать:

1) заключен ли налогоплательщиком договор аренды земель сельскохозяйственного назначения либо земельных участков, находящихся в государственной (муниципальной) собственности, на которых расположены используемые для сельскохозяйственного производства здания, сооружения, строения;

2) установлен ли в учетной политике для целей налогообложения срок признания расходов, но не менее семи лет;

3) произведена ли фактическая оплата имущественных прав на земельные участки;

4) подтвержден ли документально факт подачи документов на государственную регистрацию права, то есть имеется ли расписка от государственного органа, осуществляющего кадастровый учет, ведение государственного кадастра и государственную регистрацию прав на недвижимое имущество, подтверждающая получение этим органом документов на государственную регистрацию имущественных прав и дату такого получения;

5) учтена ли доля расходов, приходящихся на соответствующий год, в расходах текущего налогового периода двумя равными частями - в последний день отчетного и налогового периода;

6) используются ли фактически земельные участки для предпринимательской деятельности.

4. Проверка правильности переноса убытков прошлых лет. С 2009 года для сельхозпроизводителей, применяющих ЕСХН, изменен порядок переноса убытков и снято ограничение по предельной величине признания убытков прошлых лет в 30% от налоговой базы. С учетом этого обстоятельства в разделе 2.1 декларации «Расчет суммы убытка, уменьшающей налоговую базу по единому сельскохозяйственному налогу за налоговый период» сумму убытка можно отражать в той сумме, на которую налогоплательщик намеревается уменьшить налоговую базу за соответствующий налоговый период.

При переносе убытков следует соблюдать следующие правила, установленные п.4 ст. 346.6 Налогового кодекса РФ:

- убытки могут уменьшать налоговую базу с соблюдением очередности их получения;

- предельный срок использования права на перенос убытка составляет 10 лет с года получения убытка;

- налогоплательщик вправе перенести убыток прошлых лет на уменьшение налоговой базы текущего периода полностью или частично;

- подтверждающие документы следует хранить в течение всего срока использования права на уменьшение налоговой базы на сумму убытка, который может быть увеличен формально до 13 лет;

- убыток, полученный при применении иных режимов налогообложения, при переходе на уплату ЕСХН не учитывается, как и убыток, полученный налогоплательщиками при уплате ЕСХН, не принимается при переходе на общий режим налогообложения.

Таким образом, проведение систематических контрольных мероприятий в рамках налогового администрирования аграрного сектора по основным стратегического направлениям позволяет обнаружить искажения распределительного процесса, выражающиеся в отклонении уровня налоговых доходов от ожидаемого.

Заключение

Проведенное исследование теоретических и методических основ налогообложения сельскохозяйственных товаропроизводителей и налогового администрирования аграрного сектора позволяет сформулировать следующие выводы.

Трансформация экономической системы негативно отразилась на состоянии сельского хозяйства России, вызвав в 90-х годах XX века обвальное сокращение количественных результатов сельскохозяйственного производства и качественных показателей финансовой деятельности отрасли. Как показало проведенное исследование, неконкурентоспособность сельскохозяйственного производства в рыночной экономике обусловлена комплексом естественно-биологических, природно-климатических, технологических и социально-экономических факторов, которые определяют необходимость осуществления планомерной государственной поддержки.

В диссертации проведен анализ совокупного влияния мер фискальной политики на финансовые результаты деятельности сельскохозяйственных организаций, в том числе - соотношения уровня бюджетных субсидий и уровнем уплаченных за счет собственных средств налогоплательщиков налогов, сборов и страховых взносов(без учета искажающего влияния налога на доходы физических лиц). Примененная автором методика показала, что величина налоговой нагрузки на аграрный сектор (3,1 % в 2011 году) существенно ниже оценок, фигурирующих в экономической литературе на уровне 5-7% от показателя выручки. Кроме того, выявлена тенденция расширяющегося покрытия бюджетными субсидиями совокупного убытка отрасли, иллюстрируемая коэффициентом фискальных изъятий, предложенным и рассчитанным автором как отношение уплаченных налогов к полученным субсидиям.

Системная зависимость сельскохозяйственной отрасли от прямого бюджетного финансирования, волатильность доходов и значительный разрыв во времени между осуществленными расходами и полученными доходами, определяют необходимость взвешенного фискального подхода к налогообложению аграрного сектора в целях поддержки производства продовольствия, сохранения сельского населения и природной среды.

Указанные обстоятельства позволяют считать налоги важнейшим элементом механизма государственной поддержки, обеспечивающим компенсационное перераспределение финансовых потоков в пользу сельского хозяйства, нацеленное на снижение негативного воздействия рыночного механизма межотраслевого распределения добавленной стоимости. В диссертационной работе проведена систематизация объектов налогообложения сельского хозяйства по факторам, обеспечивающим воспроизводственный процесс; обоснована зависимость налоговых преференций от ориентиров государственного регулирования аграрного сектора, а именно: поддержка эффективности (реализуется в США), социально-экологическая модель (страны ЕС), социально-ориентированная модель (Россия и страны СНГ); определены базовые направления налоговых преференций для аграрного сектора, реализуемые мировой практикой.

Анализ мирового опыта позволил нам сформулировать четыре концептуальных подхода к определению прибыли сельскохозяйственных товаропроизводителей для целей налогообложения, провести их сравнительный анализ, выявить преимущества и недостатки каждого, в том числе:

1) доходный (на основе показателя выручки или прибыли);

2) вмененный (по ожидаемой доходности);

3) рентный (на основе показателя экономической доходности эксплуатируемых земельных угодий);

4) натуральный (передача (раздел) части произведенной продукции на государственные нужды).

Для выбора направлений реализации налоговой политики в отношении доходов сельскохозяйственных производителей, на наш взгляд, должны быть законодательно установлены критерии применения каждого возможного подхода, исходя из правового статуса налогоплательщика (организация или фермер), либо масштаба деятельности (малый, средний, крупный бизнес), либо специфики отрасли (цветоводство, выращивание и добыча водных биологических ресурсов и рыбы, племенное дело, первичная переработка сельскохозяйственной продукции, индустриальная форма производства и др.), либо иных целей регулирования, предусматриваемых в рамках политики государственной поддержки аграрного сектора. В диссертации обоснован вывод о целесообразности применение мультирежимного подхода, позволяющего минимизировать риски ведения деятельности.

Проведенное исследование показало, что базовые параметры налогового регулирования аграрного сектора в Российской Федерации непосредственно затрагивают интересы федерального бюджета. Это определяет установление налоговых преференций преимущественно на федеральном уровне, включающих в себя меры по поддержке доходов сельскохозяйственных товаропроизводителей и стимулирующие меры для отраслей инфраструктуры сбыта, прежде всего - сельскохозяйственной кооперации, и финансового сектора. Анализ основных методов налогового стимулирования аграрного сектора в Российской Федерации, осуществленный во 2 главе диссертационной работы, позволил сделать вывод о том, что в настоящее время не обеспечивается равенство условий налогообложения (с учетом совокупности применяемых льгот) для сельскохозяйственных организаций и хозяйств населения, что противоречит мировой практике и ведет к нарушению базовых принципов равенства налогообложения (индиффирентного для форм собственности) и единства налоговой системы (запрет на препятствия в осуществлении не запрещенной законом экономической деятельности).

В связи с очевидным отсутствием экономической целесообразности угнетения частных сельхозпроизводителей, а также с целью устранения норм, не отвечающих современным задачам государственной поддержки, в диссертационной работе сформулированы следующие предложения:

- освободить от налога на доходы физических лиц и единого сельскохозяйственного налога все виды бюджетных субсидий, получаемых сельхозпроизводителями (при условии их целевого использования);

-снять ограничение на освобождение от налога по величине фактически используемой площади земельных участков, привлечению наемных работников;

- отменить повышающий коэффициент в размере не выше 2 к нормам амортизации для индустриальных сельхозпроизводителей;

- исключить из расчета налоговой базы по налогу на добавленную стоимости собственной продукции, использованной для организации питания работников, привлекаемых для проведения сезонных полевых работ;

- установить бессрочно льготу для физических лиц-бенефициаров по доходам в натуральной форме в качестве оплаты труда и питания в период сезонных полевых работ, с отменой всех действующих ограничений на ее применение, за исключением предельного уровня не денежных расчетов;

- сохранить в долгосрочной перспективе секторальное возмещение НДС;

- продлить срок действия пониженных ставок страховых взносов в целях мотивации к увеличению расходов на оплату труда работников.

В диссертационной работе проведен анализ выгод и недостатков, присущих единому сельскохозяйственному налогу, сформулированы риски, возникающие при его применении, что позволило предложить следующие изменения существующего нормативного регулирования специальных налоговых режимов для сельскохозяйственных товаропроизводителей:

1) установление на уровне субъектов РФ дифференцированных ставок;

2) расширение сферы применения патентной системы налогообложения для частных хозяйств по выращиванию продукции животноводства;

3) соразмерное сокращение уровня нагрузки на плательщиков ЕСХН в сравнении с налогоплательщиками, применяющими 0% ставку налога на прибыль организаций за счет снижения земельного налога, использования в качестве налоговой базы показателя доходов с применением сниженной ставки (без учета расходов), введения дополнительных ограничений режима;

4)включение в перечень расходов, принимаемых в уменьшение налоговой базы по ЕСХН, суммы взносов работодателей по договорам добровольного страхования жизни, негосударственного пенсионного обеспечения, добровольного медицинского страхования (медицинского обслуживания), софинансирования пенсий, что позволит обеспечить равенство прав работников и улучшить качество жизни в сельской местности;

5) уточнение условий восстановления в налоговой базе материальных расходов при выявлении фактов нерациональных расходов и потерь сверх норм естественной убыли;

6) предоставление налогоплательщикам, применяющим ЕСХН, право выбора на применение НДС, что позволит снизить себестоимость реализуемой продукции и повысить ее конкурентоспособность.

7) установление объективной ставки земельного налога на основе кадастровой стоимости, учитывающей рыночную стоимость и продуктивность земельных участков.

В диссертации сделан вывод о том, что экономически обоснованное налогообложение на основе ожидаемой продуктивности землепользования обеспечивает формирование рынка земли как экономического ресурса, ограничивая инвестиционные спекулятивные операции с землей как финансовым активом. Учитывая, что в Российской Федерации применяются максимально льготные условия для налогообложения доходов сельскохозяйственных товаропроизводителей, представляется целесообразным усиление стимулирующего эффекта земельного налога для сохранения качества земельных ресурсов как неотъемлемой части агроэкологической системы, предполагающей сохранение площади сельскохозяйственных угодий и их плодородия, соблюдение целевого использования земель, поддержание устойчивости экологической среды, в том числе - за счет применения инновационных технологий. Для достижения указанных задач в диссертационной работе предложены следующие меры:

- понижение ставок земельного налога для сельскохозяйственных товаропроизводителей, эксплуатирующих нарушенные земли (требующие рекультивации); понижение ставок земельного налога на период освоения инвестиционных проектов по развитию сельскохозяйственного производства, применению новых технологий, созданию новых или модернизации существующих мелиоративных систем;

- кратное (не менее чем в 2 раза) повышение ставок земельного налога при неиспользовании земель сельскохозяйственного назначения;

- многократное (не менее чем в 5 раз, то есть с доведением до стандартной ставки в 1,5 %) повышение ставок земельного налога при использовании не по целевому назначению участков земли, предназначенных для осуществления деятельности по сельскохозяйственному производству;

- освобождение от земельного налога по участкам, находящимся в стадии сельскохозяйственного освоения; понижение ставок налога для сельскохозяйственных товаропроизводителей по земельным участкам, на которых реализуются технологии органического земледелия; четкое определение состава строений сельскохозяйственного назначения, земли под которыми должны облагаться по льготной ставке 0,3%;

- уменьшение суммы земельного налога на сумму фактически произведенных землепользователем затрат на улучшения земельных участков.

Проведенное исследование показало, что специфика налогового администрирования в отношении аграрного сектора определяется практикой масштабных льгот, что обусловливает усложнение налогового законодательства, требует выработки особых методик контроля за его соблюдением, основанных на анализе факторов риска деятельности и хозяйственных связей. С другой стороны, налоговые льготы привлекают промышленный и торговый капитал, обеспечивая функционирование вертикально-интегрированных управленческих структур, осуществляющих политику максимизации доходов за счет перевода (трансферта) прибыли в низконалоговые сельскохозяйственные подразделения. Совокупность указанных факторов позволила нам сделать вывод о необходимости совершенствования налогового администрирования сельскохозяйственных товаропроизводителей, несмотря на его очевидную непродуктивность по отношению к аграрному сектору в целом.

В диссертационной работе сформулированы три основных методических подхода к администрированию аграрного сектора как отрасли, использующей преференциальный режим налогообложения:

1) установление оснований для использования налоговых льгот и подтверждение правомерности их применения конкретным налогоплательщиком;

2) выявление и пресечение фактов перевода деятельности под формальные признаки и условия, позволяющие получать избыточные налоговые льготы;

3) участие налоговых органов как представителей государства в работе территориальных комиссий по финансовому оздоровлению сельскохозяйственных товаропроизводителей.

В качестве стратегических направлений риск-ориентированного налогового администрирования сельскохозяйственных товаропроизводителей, требующих методического совершенствования, выделены:

1. Контроль факторов риска утраты статуса сельскохозяйственного товаропроизводителя.

2. Установление в рамках систематического мониторинга обстоятельств, свидетельствующих о взаимной зависимости, на основе:

- методов функционального анализа условий заключенных сделок;

- изменения структуры бизнеса исключительно в целях уменьшения налоговых обязательств; наличия факта распределения прибыли сельскохозяйственного товаропроизводителя, полученной в повышенном размере за счет приобретения товаров (работ, услуг) у зависимых лиц по ценам, существенно сниженным по сравнению с рыночными без явных причин и надлежащего экономического обоснования подобного снижения.

3. Совершенствование техники проведения налоговых проверок с целью установления правильности формирования доходов и подтверждения правомерности принятия расходов по ЕСХН, предполагающее проверку полноты и своевременности учета полученных доходов, прежде всего бюджетных субсидий целевого назначения; правильности формирования первоначальной стоимости основных средств и их отражения в налоговом учете; правомерности признания расходов на приобретения имущественных прав на земельные участки; правильности переноса убытков прошлых лет.

В диссертационной работе рассмотрены основные методические приемы и требования, предъявляемые действующим законодательством для подтверждения соответствующих условий формирования налоговой базы, апробированные в практике работы налоговых органов Ростовской области, в том числе: систематизация методических приемов налогового контроля агропромышленного комплекса; выборочность контрольных мероприятий, планируемых с использованием приемов риск-менеджмента; мониторинг финансового состояния сельскохозяйственных товаропроизводителей; целевые проверки цепочек производственных и сбытовых отношений между налогоплательщиками и их контрагентами; взаимодействие с администрацией региона и муниципальных образований. Системность применения указанных методов налогового администрирования аграрного сектора по основным стратегического направлениям позволяет обнаружить искажения распределительного процесса, выражающиеся в отклонении уровня налоговых доходов от ожидаемого.

Учитывая значимость финансового оздоровления сельскохозяйственных товаропроизводителей, в диссертации предложен комплекс мер по усилению режима правовой защиты сельскохозяйственных товаропроизводителей, пострадавших в результате чрезвычайных ситуаций и (или) их последствий, в том числе стихийных бедствий, эпидемий, эпизоотий, которые повлекли снижение объема производства сельскохозяйственной продукции по сравнению со средним уровнем объема ее производства за предыдущие три года на 15 и более процентов. Для этого могут быть применены следующие инструменты, являющиеся исключением из общего порядка для данной категории участников:

- сохранение права на реструктуризацию при изменении доли выручки от реализации сельскохозяйственной продукции, возникшем вследствие утраты урожая;

- введение возможности повторного участия в программе финансового оздоровления;

- включение в состав реструктурируемой задолженности недоимки по налогу на доходы физических лиц и задолженности по страховым взносам;

- увеличение срока дополнительной отсрочки.

Кроме того, с целью сокращения барьеров на применение программ финансового оздоровления предлагается:

- установление предельной величины срока для исполнения текущих обязательств в течение года с учетом фактора сезонности;

- сохранение права на реструктуризацию участникам программ финансового оздоровления в отношении которых введена процедура наблюдения. начисление процентов в период приостановления права на реструктуризацию только в отношении просроченных платежей; закрепление права на зачет переплаты в счет погашения реструктурированной задолженности по соответствующему виду налога.

Реализация выводов и предложений по совершенствованию законодательных условий применения налоговых льгот в аграрном секторе и риск-ориентированных стратегий налогового администрирования сельскохозяйственных товаропроизводителей будет способствовать повышению конкурентоспособности сельскохозяйственной отрасли.

Список литературы диссертационного исследования кандидат экономических наук Морсков, Игорь Николаевич, 2013 год

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ

1. Абалкин Л. Аграрная трагедия России // Вопросы экономики. - 2009. - № 9.

2. Аграрное законодательство зарубежных стран и России / Отв. ред. Е.Л. Минина. - М.: Юстицинформ, 2011.

3. Ададимова Л.Ю., Полулях Ю.Г., Ойдуп Т.М. Исследование эффективности налоговых льгот в составе антикризисных мер // Экономический анализ: теория и практика. - 2009. - № 34

4. Акжигитова А.Н. Планирование налогообложения сельскохозяйственных товаропроизводителей // Финансы. - 2009. - № 12.

5. Алле М. За реформу налоговой системы. Переосмысливая общепризнанные истины / Пер. с франц. Т.А. Карлова; Под ред.И.А. Егорова. - М.: ТЕИС, 2001.

6. Анализ и планирование налоговых поступлений: теория и практика / А.Б.Паскачев, Ф.К.Садыгов, В.И.Мишин, Р.А.Саакян и др.; Под ред. Ф.К.Садыгова. -М.: Издательство экономико-правовой литературы, 2004.

7. Аронов A.B., Кашин В.А. Налоговая политика и налоговое администрирование / М.: Экономистъ, 2006.

8. Артеменко Д.А. Механизм налогового администрирования: теория, методология, направления трансформации. Монография / Южный федеральный университет. - Ростов-на-Дону, Изд-во ЮФУ, 2010.

9. Барышников Н.Г., Черданцева Е.А. Анализ и оценка воспроизводства основных средств в сельскохозяйственных организациях // Экономический анализ: теория и практика. - 2009. - № 21.

10. Белов Н.Г. Развитие первичного учета в сельском хозяйстве // Бухучет в сельском хозяйстве. -2012. - № 1.

11. Беликов А.П. Налоговое администрирование как инструмент финансового контроля // Налоги. - 2008. - № 11.

12. Бирюкова Е.Ю. Налогообложение в сельском хозяйстве. - М.: ООО "Вершина", 2003.

13. Бобылева A.C. Зарубежный опыт государственного регулирования

аграрного сектора экономики и возможности его применения в российской практике // Международный сельскохозяйственный журнал. - 2010. - № 3.

14. Витте С.Ю. Конспект лекций о народном и государственном хозяйстве, читанных его императорскому высочеству великому князю Михаилу Александровичу в 1900—1902 годах. - М.: Издательство Юрайт, 2011.

15. Варакса Н.Г. Концептуальные основы формирования налогового механизма в сельском хозяйстве // Управленческий учет. - 2011. - № 8.

16. Варакса Н.Г. Методы налогового стимулирования в сельском хозяйстве // Экономические и гуманитарные науки. - 2010. - № 9.

17. Варакса H.H., Степаненко Е.И. Методика анализа и управления налоговыми платежами в сельском хозяйстве // Управленческий учет. - 2007. - № 1.

18. Васильев Ю.В., Кузнецов Н.Г., Поролло Е.В. Политика реформирования налоговой системы России. Монография / РГЭУ «РИНХ». - Ростов-н/Д., 2008.

19. Власов В. А. Актуальные правовые вопросы предпринимательской деятельности аграрных товаропроизводителей в контексте обеспечения продовольственной безопасности Российской Федерации // Внешнеторговое право. - 2011. -№ 1.

20. Волков Д.Б. Проблемы налогового стимулирования субъектов сельского хозяйства // Налоговая политика и практика. - 2010. - № 5.

21. Гончаренко Л.И. К вопросу о понятийном аппарате налогового администрирования // Налоги и налогообложение. - 2010. - № 2.

22. Гончаренко Г.А. Эффективность специального налогового режима для сельскохозяйственных товаропроизводителей // Вестник Алтайского государственного аграрного университета. - 2010. - № 8(70).

23. Государственная программа развития сельского хозяйства и регулирования рынков сельскохозяйственной продукции, сырья и продовольствия на 2013 -2020 годы (Утверждена постановлением Правительства РФ от 14 июля 2012 г. № 717) //URL: http://www.mcx.ru/navigation/docfeeder/v2_show/145.htm

24. Грачев A.B. Налоговые риски и риски недобросовестного ведения бизнеса // Финансы. - 2009. - № 3.

25. Дадашев А.З., Лобанов A.B. Налоговое администрирование в Российской Федерации. - М., Книжный мир, 2002.

26. Джордж Г. Прогресс и бедность / Пер. с англ. С.Д.Николаева. - San Francisco, 1879; С.-Петербург, 1896 / [Электронный ресурс]. - URL: http://www.knukim-edu.kiev.ua/download/pb/pp_075.html.

27.Доктрина продовольственной безопасности Российской Федерации. Утверждена Указом Президента Российской Федерации от 30 января 2010 г. № 120. // URL: http://www.mcx.ru

28. Дуканич J1.B. Налоги и налоговый менеджмент в России. - Ростов н/Д, Феникс, 2008.

29.Егорова А.О. Сельскохозяйственным товаропроизводителям о необходимости ведения раздельного налогового учета // Пищевая промышленность: бухгалтерский учет и налогообложение. - 2012. - № 1.

30. Зарипова Н.Д. Анализ практики налогового регулирования в зарубежных странах // Международный бухгалтерский учет. - 2011. - № 19.

31. Зубарева O.A. Теоретические и методические аспекты организации финансового учета расходов в сельскохозяйственных организациях // Экономический анализ: теория и практика. - 2009. - № 7.

32. Ильин А.Ю. Специальные налоговые режимы: правовой механизм применения, развития и совершенствования // Финансовое право. - 2011. - № 3.

33. Информация о ходе реализации программ финансового оздоровления сельскохозяйственных товаропроизводителей / Администрация Ростовской области. [Электронныйресурс]. - URL: http://www.donland.ru/content/info.asp? partId=5&infoId=18220&topicFolderId=5327&topicInfoId=0.

34. Караваева И.В. Налоговое регулирование рыночной экономики. -М.:ЮНИТИ-ДАНА, 2000.

35. Каменецкая О.В. Экономика аграрного сектора Китая после вступления в ВТО // АПК: экономика, управление. - 2007. - № 4.

36. Кейнс Дж. М. Общая теория занятости, процента и денег: Пер. С англ.-М.: Гелиос АРВ, 2002.

37. Кенэ Ф. Избранные экономические произведения. — М.: Соцэкгиз, 1960.

38. Клюкович З.А., Горобинская В.Н., Гашенко И.В. Становление оптимальной системы налогообложения в России в постреформационный период: модели и инструментарий. - г. Ростов-на-Дону: Издательство «Терра Принт», 2008.

39. Клюкович З.А. Налоги и налогообложение. - Ростов н/Д, ООО «Феникс», 2009.

40. Концепция долгосрочного социально-экономического развития Российской Федерации на период до 2020 года Утверждена распоряжением Правительства Российской Федерации от 17 ноября 2008 г. № 1662-р [Электронный ресурс]. -URL: http://www.government.ru.

41.Концепция системы планирования выездных налоговых проверок. Утверждена Приказом ФНС России от 30.05.2007г. № ММ-3-06/333@ [Электронный ресурс] / URL: http://www.nalog.ru.

42. Кузнецов Н.Г., Корсун Т.И., Александрова И.Ю. Налоговое администрирование: теория и стратегия. Монография. - Ростов-на-Дону: Изд-во РГЭУ, 2002.

43. Кулешова В.П., Нурдавлятова Э.Ф. Управленческие аспекты анализа системы налогообложения сельскохозяйственных организаций.- Уфа: БашГАУ, 2005.

44. Логвинова Т., Кузнецова И. Аудит организаций - плательщиков ЕСХН // Аудит и налогообложение. - 2010. -№ 5.

45. Майбуров И.А. Теория и история налогообложения. М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2007.

46. Макаренко A.B. Влияние налогообложения на устойчивость сельскохозяйственного производства // АПК: экономика, управление. - 2011. -№ 5.

47.Маркс К. Капитал: Критика политической экономии. Т. 3.— М.: Издательство политической литературы, 1970.

48. Маслова В.В. Современное состояние аграрного сектора России // Бюджет. -2011.-№5.

49. Марке лова С. В. Эффективность деятельности сельскохозяйственных организаций при различных системах налогообложения: Монография -Ульяновск : УлГТУ, 2011.

50. Межуева Т.Н. Единый сельскохозяйственный налог. - М.: ГроссМедиа, РОСБУХ, 2011.

51. Миронова O.A., Ханафеев Ф.Ф. Налоговое администрирование. - М.: Омега-Л,2005.

52. Митрофанова И.А., Левковская Е.В. О новой парадигме налогового администрирования // Налоги и налогообложение. - 2007. - № 3.

53. Мишустин М.В. Информационно - технологические основы государственного налогового администрирования. - М., ЮНИТИ - ДАНА, 2005г.

54. Модели экономического планирования развития АПК / В.В Кузнецов, В.В. Гарькавый, А.Н. Тарасов, Л.Г. Максутова, В.Л. Дунаев, Л.Н. Усенко, Н.Ф. Гайворская, Л.М. Туранина. - Ростов н/Д: ВНИИЭиН, 2005.

55. Налоговый Кодекс Российской Федерации. Части первая и вторая. - М.: Гросс-Медиа, 2012.

56. Налоговые льготы: анализ практики применения и методика оценки эффективности действия // Налоги и налогообложение. - 2011. - № 7.

57. Налоги в условиях экономической интеграции / В.С.Бард, Л.П.Павлова, Н.Е.Заяц, Е.Ф.Киреева и др.; Под ред. проф.В.С.Барда и проф. Л.П.Павловой. -М.: КНОРУС, 2004.

58. Налоги и налогообложение / Под ред. Романовского М.В., Врублевской О.В. - СПб: Питер, 2003.

59. Налоговая политика России: проблемы и перспективы / Под ред. И.В. Горского. - М.: Финансы и статистика, 2003.

60. Налоговые системы зарубежных стран./ Под редакцией Князева В.Г., Черника Д.Г. - М.: Финансы, 2002.

61. Налоги и налогообложение / Под редакцией Русаковой И.Г. - М.: ЮНИТИ, 2003г.

62. Национальный доклад о ходе и результатах реализации в 2010 году Государственной программы развития сельского хозяйства и регулирования рынков сельскохозяйственной продукции, сырья и продовольствия на 20082012 годы, утвержденной Постановлением Правительства Российской Федерации от 14 июля 2007 г. N 446. Утвержден Распоряжением Правительства РФ № 772-р от 6 мая 2011 г. - URL: http://www.mcx.ru.

63. Невская М.А., Шалагина М.А. Налоговое администрирование: учеб. пособие,- М.: Омега-JI, 2009.

64. Нечаев В., Тюпакова Н., Бочарова О. Особенности реформы налогообложения сельского хозяйства России // АПК: экономика и управление. - 2008. - № 9.

65. Никиткова У.О. Совершенствование земельного налога // Финансы. - 2011.-№4.

66. Областной закон Ростовской области от 08.5.2012 № 846-ЗС «О некоторых вопросах налогообложения» [Электронный ресурс] / URL: http://www. donland.ru.

67. Областной закон Ростовской области от 01.10.2004 № 151-ЗС «Об инвестициях в Ростовской области» (с изм. и доп.) [Электронный ресурс] / URL: http://www.donland.ru.

68. Областная долгосрочная целевая программа развития сельского хозяйства и регулирования рынков сельскохозяйственной продукции, сырья и продовольствия в Ростовской области на 2010 - 2014 годы - URL: http://www.donland.ru/Default.aspx?pageid=89905.

69. Озеров И.Х. Основы финансовой науки. - М.: ГИЗ, 1923.

70. Ожерельев М.В. Система налогообложения земельно-имущественного комплекса: сущность и перспективы развития // Экономический вестник Ростовского государственного университета. - 2008. - Том 6. - № 4. - Часть 2.

71. Основные направления налоговой политики Российской Федерациина 2013 год и на плановый период 2014 и 2015 годов / [Электронный ресурс]. - URL: http://www.minfin.ru.

72. Основные направления бюджетной политики на 2012 год и плановый период 2013 и 2014 годов / [Электронный ресурс]. - URL: http://www.minfin.ru.

73. Отчет о реализации Областной долгосрочной целевой программы развития сельского хозяйства и регулирования рынков сельскохозяйственной продукции, сырья и продовольствия в Ростовской области на 2010 - 2014 годы за 2011 год. Утвержден Постановлением Правительства Ростовской области от 17.05.2012 № 421. - URL: http://www.donland.ru.

74. Организация и методы налоговых проверок: Учеб.пособие / Под.ред. А.Н.Романова. - М.: Вузовский учебник, 2004.

75. Отчеты Федерального казначейства об исполнении консолидированного бюджета РФ / [Электронный ресурс]. - URL:http://www.roskazna.ru.

76. Павлова Л.П., Понкратов В.В. Отдельные аспекты совершенствования налоговой политики // Финансы. - 2010. - № 4.

77. Пансков В.Г. Российская система налогообложения: проблемы развития. -М.: МЦФР, 2007.

78. Папцов А.Г. Экономика аграрного сектора развитых стран в условиях мирового продовольственного кризиса / Монография. - М.: Гриф и К, 2009.

79. Паскачев А.Б., Кашин В.А. Обзор фискальной политики в Российской Федерации и за рубежом в 2004 г. - М.: Изд-во экон.-правовой лит-ры, 2005.

80. Парыгина В.А., Браун К., Масгрейв Дж., Тедеев A.A. Налоги и налогообложение в России: учебник. -М.: Эксмо, 2006.

81. Пепеляев С.Г. Налоги: реформы и практика. - М.: Статут, 2005.

82. Перов A.B., Толкушкин A.B. Налоги и налогообложение. - М.: Юрайт-М, 2006.

83. Перонко И. А., Красницкий В. А. Налоговое администрирование // Налоговый вестник. - 2000. - № 10.

84: Пестрякова Т.П. Система налогового планирования сельскохозяйственного предприятия // Экономический анализ: теория и практика. - 2007. - № 5.

85. Петти В. Трактат о налогах и сборах. - М.: «Ось-89», 1997.

86. Пизенгольц М.В. О роли единого налога в специальных налоговых режимах

// Достижения науки и техники АПК. - 2005. - № 10.

87. Пономарев А.И., Игнатова Т.В., Богатырев М.А. Налоги и налоговое администрирование в Российской Федерации. - М.: Финансы и статистика, 2009.

88. Попова JI.B., Мелихова JI.A. Совершенствование методического обеспечения оценки финансового состояния сельхозтоваропроизводителей // Экономический анализ: теория и практика. - 2008. - № 16.

89. Постановление Правительства РФ от 29.05.04. № 257 «Об обеспечении интересов РФ как кредитора в делах о банкротстве и в процедурах банкротства» [Электронный ресурс]. - URL: http://www. nalog.ru.

90. Проняева Л.И. Ремонт, реконструкция, модернизация в организациях АПК: налоговые аспекты // Налоговая политика и практика. - 2010. - № 3.

91. Путин В.В. Речь на V съезде Общероссийской общественной организации «Российское аграрное движение» - URL: http://www.kremlin.ru.

92. Реализация программ финансового оздоровления сельскохозяйственных товаропроизводителей / Информация о ходе реализации программ финансового оздоровления сельскохозяйственных товаропроизводителей Министерства сельского хозяйства и продовольствия. - URL: http://www.mcx.ru/ documents/document/show/10152.19.htm.

93. Рикардо Д. Начала политической экономии и налогового обложения: Избранное / Антология экономической мысли. - М.: Эксмо, 2007.

94. Ротбард М. Власть и рынок: государство и экономика. - М.: Социум, 2010.

95. Россия 2012. Статистический справочник. / [Электронный ресурс]. - URL: http://www. gks.ru /free_doc/doc_2012/rus 12.pdf.

96. Рыманов А.Ю. Налогообложение и поддержка российских сельскохозяйственных товаропроизводителей // Налоги. - 2011. - № 3.

97. Сбежнев A.A., Фадеев Д.Е. Налоги. Социальный аспект. - М.: Налоговый вестник, 2011.

98. Серова Е., Храмова И., Масленкова В. Налогообложение в сельском хозяйстве. - М.: Минсельхозпрод РФ, 2000.

99. Смит А. Исследование о природе и причинах богатства народов. — М.: Эксмо, 2007.

100. Соколов A.A. Теория налогов. - М.: ООО «ЮрИнфор-Пресс», 2003.

101. Сомоев Р.Г. Общая теория налогов и налогообложения. - М.: «Издательство ПРИОР», 2000.

102. Статистическая налоговая отчетность / Официальный сайт УФНС по Ростовской области [Электронный ресурс]. - URL:http://www.nalog61.ru.

103. Статистическая налоговая отчетность / Официальный сайт ФНС России [Электронный ресурс]. - URL:http://www.nalog.ru.

104. Тюпакова Н. Н., Бочарова О. Ф. Развитие регулирующей функции налогов в налогообложении сельскохозяйственных товаропроизводителей: Монография. - Краснодар: КубГАУ, 2008.

105. Тюрго А.Р.Ж. Размышления о создании и распределении богатств // Тюрго. Избранные экономические произведения. - М.: Соцэкгиз, 1961.

106. Ушвицкий M.JI. Механизм кредитно-финансовых отношений в сельском хозяйстве // Современные наукоемкие технологии. - 2005. - № 4.

105. Федеральный закон РФ от 29.12.2006 г. № 264 «О развитии сельского хозяйства» / Консультант Плюс: комп. справ, правовая система [Электронный ресурс].

106. Хайруллина О.И. Государственные субсидии в сельском хозяйстве: бухгалтерский учет и налогообложение // Международный бухгалтерский учет. -2012. -№ 10.

107. Ходов Л.Г. Налоги и налоговое регулирование экономики. - М.: ТЕИС, 2003.

108. Хубаев Т. Налоговый механизм в системе мер финансового оздоровления сельхозтоваропроизводителей // АПК: экономика и управление. - 2008. - № 11.

109. Чаянов A.B. Что такое аграрный вопрос? - М: АО «Универсальная библиотека», 1917.

110. Черник Д.Г., Павлова Л.П., Дадашев А.З., Князев В.Г., Морозов В.П. Налоги и налогообложение. - М.: ИНФРА-М, 2001.

111. Шаталов С. Д. Развитие российской налоговой системы // Финансы. -2011. - № 2.

112. Шацило Г.В. О роли единого налога в специальных налоговых режимах // Финансы. - 2007. - № 8.

113. Шепенко Р. Налоговое право Китая. - М.: Волтерс Клувер, 2005.

114. Шкарупа Е.А. О налогах на сельскохозяйственных товаропроизводителей: необходимые поправки // Финансы. - 2011. - № 12.

115. Щербинина М.М. Об обложении налогом на прибыль сельскохозяйственных товаропроизводителей // Налоговый вестник. - 2008. -№ п.

116. Экономика налоговой политики. Пер. с англ. / Под ред. Майкла П. Девере. - М.: Информационно-издательский дом «Филинъ», 2001.

117. Юткина Т.Ф. Налоги и налогообложение. - М., ИНФРА-М, 2004.

118. Юткина Т.Ф. Налоговедение: от реформы к реформе. - М.: Инфра-М, 1999.

119. Ялбулганов А. А. Налогообложение сельскохозяйственных товаропроизводителей: комментарий к главе 26.1 второй части Налогового кодекса РФ «Система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог)» // Система КонсультантПлюс, 2011.

120. Янжул И.И. Основные начала финансового права: Учение о государственных доходах. - М.: Статут, 2002.

121. Agriculture and food: the Key of a Table with the OECD http://www.oecd-ilibrary.org/sites/pse-table-2011-1 -en/index.html

122. AkroydS., SmithL. Review ofPublic Spending to Agriculture.Main Study&Country Case-Studies.A joint DFID [Electronicresource] / FINAL DRAFT. Oxford Policy Management. -January 2007. URL:http://wwwl. worldbank.org/publicsector /pe/pfma07/OPMReview.pdf

123. Andersen F.G., Asheim L.J., Mittenzwei K., Veggeland F. Taxation of

Agriculture in selected countries. Study of The United States, Canada, Australia, Germany, United Kingdom, Ireland, France, Switzerland and Italy with relevance to the WTO [Electronicresource] // NILF (Norwegian Agricultural Economics Research Institute). - NILF-report 2002-8.

124. Barrand P., Ross S., Harrison G. Integrating a Unified Revenue Administration for Tax and Social Contribution Collections: Experiences of Central and Eastern European Countries [Electronicresource] / International Monetary Fund, 2004. -URL: http://www. imf. org/external/pubs.

125. Crandall W., Kidd M. Revenue Authorities: Issues and Problems [Electronicresource] / International Monetary Fund 2006. - URL: http: //www .imf. org/external/pubs.

126. Jitea I.M. Personal Agricultural Income Taxation. A Comparative Analysis between Several New Member States [Electronicresource] // University of Agricultural Sciences and Veterinary Medicine, Cluj-Napoca. - Bulletin UASVM Horticulture, 67(2)/2010.

127. Khan M. H., Khan M. S. Taxing Agriculture in Pakistan [Electronicresource] / International Monetary Fund, 1998. - URL: http://www.imf.org/external/pubs/ft/ ppaa/ppaa9803 .pdf

128. Khan M. H. Agricultural taxation in developing countries: a survey of issues and policy // Agricultural Economics. - 24 (2001).

129. Friedman M. An Interview with Milton Friedman. Human Events 38 (46) (November 18): 14. / Quoted also in Hooper, Charles. / [Electronicresource]. - URL: http://rightwingnews-com/interviews/friedman.php.

130. Measures toensure afaithfulexecutionof taxliabilitiesof large taxpayers.Analysis of the experiencesof different countries.Compiled bya team ofworkersled byKatherineBaer[Electronicresource] / International Monetary Fund, 2002. - URL: // www.nalog.ru.

131. Paiva C., Clifton E. Assessing Protectionism and Subsidies in Agriculture: A Gravity Approach [Electronicresource] / International Monetary Fund, 2005. - URL: http://www.imf.org/external/pubs.

132. Rural development in the European Union. Statistical and economic information// Directorate-General for Agriculture and Rural Development. REPORT, 2009. - URL: http://ec.europa.eu/agriculture/rurdev/index_en.htm

133. Taxation and Social Security in Agriculture. Policy Brief [Electronicresource] / Organisation for economic co-operation and development.- OECD, july 2006

134. Veen H.B. van der, H.A.B, van der Meulen, K.H.M. van Bommel, Doorneweert B. Exploring agricultural taxation in Europe. - The Hague, LEI, 2007.

135. Vickrey W. Simplifications, Progression, and a Level Playing Field / Kenneth Wenzer / Land Value Taxation: The Equitable and Efficient Source of Public Finance. - Armonk, NY: ME Sharpe, 1999, pp. 17-23. / [Electronicresource]- -URL:http://ideas.repec.org/p/clu/wpaper/1996_08.html.