Учет и анализ затрат в системе обеспечения качества продукции молокоперерабатывающих организаций АПК тема диссертации и автореферата по ВАК РФ 08.00.12, кандидат экономических наук Фомина, Олеся Викторовна

• Фомина, Олеся Викторовна
• кандидат экономических наук
• 2007

Оглавление диссертации кандидат экономических наук Фомина, Олеся Викторовна

Введение.

Глава 1. Теоретические основы управленческого учета в системе менеджмента качества.

1.1. Теоретические основы качества и безопасности пищевой продукции.

1.2. Организация управленческого учета в системе обеспечения качества продукции на основе контроллинга.

1.3. Методология учета затрат и оценки качества молочной продукции.

Глава 2. Управленческий учет качества молочных продуктов в организациях Иркутской области

2.1. Современное состояние экономики переработки молока в Иркутской области.

2.2. Учет и анализ затрат на качество молочной продукции.

2.3. Учет и анализ потерь в системе обеспечения качества молочной продукции.

Глава 3. Попроцессное калькулирование себестоимости в системе менеджмента качества молочной продукции

3.1. Методика ценообразования и комплексной оценки качества сырья и готовой продукции.

3.2. Попроцессное калькулирование себестоимости молочных продуктов на основе системы менеджмента качества.

3.3. Гармонизация процессного подхода к учету затрат и системы менеджмента качества на основе МСФО.

Список используемой литературы.

Введение диссертации (часть автореферата) на тему «Учет и анализ затрат в системе обеспечения качества продукции молокоперерабатывающих организаций АПК»

Актуальность темы исследования. Агропродовольственный рынок России на сегодняшний день характеризуется ростом импорта продовольствия и сельскохозяйственного сырья. Ослабление продовольственной безопасности обусловлено экономическим спадом агропромышленного комплекса, а также ужесточением конкуренции среди производителей пищевой продукции.

Значительную долю в расходах населения на питание занимают молочные продукты. При этом отечественные молокоперерабатывающие организации не в состоянии удовлетворить ожидания покупателей относительно ассортимента, качества и цены, что вызвало необходимость более детального подхода к управлению переработкой молока.

Принципиально новой концепцией решения вышеуказанных проблем является разработка и внедрение в организациях системы менеджмента качества (СМК), неотъемлемой частью и информационной основой которой является бухгалтерский учет.

В сложившейся ситуации перед наукой встает задача по разработке новых принципов методики учета затрат, основанных на оценке качества продукции и управлении процессами в целях обеспечения высокой результативности деятельности организаций.

Цель и задачи исследования. Цель исследования заключается в разработке методологических положений по организации учета и анализа переработки молока и практических рекомендаций по совершенствованию системы учета и анализа затрат для информационного обеспечения менеджмента качества в соответствии с современными требованиями.

Для реализации указанной цели в диссертационной работе были поставлены и решены следующие научные и практические задачи:

- раскрыты особенности и сущность управленческого учета затрат на качество молочных продуктов на всех этапах жизненного цикла в соответствии с международными требованиями;

- даны анализ современного состояния отрасли и критическая оценка учетной системы молокоперерабатывающих организаций;

- исследована и обоснована специфика объектов управленческого учета в контексте международных требований к качеству и безопасности молочной продукции;

- выявлены и проанализированы причины брака в производстве молочной продукции в условиях при высокой автоматизации технологических процессов;

- проведен анализ качества на основе статистических методов исследования и комплексной оценки потребительских свойств молочной продукции на границах технологических этапов;

- уточнена классификация затрат на мероприятия по обеспечению и повышению качества, устранению потерь от несоответствий продукции установленным стандартам качества в целях оптимизации структуры производственных затрат и выявления финансового результата деятельности центров ответственности;

- разработано учетно-аналитическое обеспечение системы менеджмента качества молокоперерабатывающих организаций на основе первичного документирования и регистров бухгалтерского учета и специализированных форм отчетности по качеству;

- раскрыт попроцессный подход к учету и калькулированию себестоимости молочных продуктов в системе счетов управленческого учета. Предмет и объект исследования. Предметом исследования является комплекс теоретических, методологических и практических проблем становления и развития отечественной системы бухгалтерского учета качества продукции и затрат на его обеспечение. Объектом исследования являются учетно-аналитическое обеспечение, анализ и оптимизация структуры затрат на качество молочной продукции. Объектом практической реализации исследований явились молокоперера-батывающие организации Иркутской области.

Теоретическая и методологическая основа исследования. Теоретической и методологической основой исследования являются труды отечественных и зарубежных ученых и специалистов в области бухгалтерского (финансового, управленческого) учета, учета производственных затрат, экономического анализа. Изучение трудов позволило определить сущность качества, учета и анализа затрат на его обеспечение на современном этапе развития экономики, послужило теоретической базой для совершенствования методов исчисления себестоимости продукции молокоперерабатывающих организаций. Изучены законодательные и нормативные акты по бухгалтерскому учету, сборники научных конференций, материалы периодических изданий, инструкции по учету, анализу и управлению переработкой молока. При подготовке работы в качестве основного источника материалов использовались международные стандарты по управлению качеством, бухгалтерская и статистическая отчетность, регистры аналитического и синтетического учета, первичные и накопительные документы. В процессе исследования и разработки главных положений диссертации применялся комплекс научных методов: анализ и синтез, обобщение, сравнение, логический подход, монографический, статистический, расчетно-конструктивный, графический, а также метод бухгалтерского учета и его элементы (документирование, оценка, счета и двойная запись, балансовое обобщение и отчетность). Информационной базой исследования послужили материалы Росстата и Иркутскстата, данные бухгалтерского учета и годовой бухгалтерской отчетности ОАО «Белореченское» (г. Усолье-Сибирское), СПК «Годовщина Октября» (с. Кундуй Куйтунекого района), СПК «Труд» (с. Каразей Куйтунского района).

Современные проблемы организации учета качества и безопасности, а также анализа затрат на их обеспечение на научном уровне освещены крайне недостаточно. В периодической печати имеются лишь отдельные статьи, посвященные общим вопросам организации управленческого учета на предприятиях отраслей пищевой промышленности.

Научная новизна проведенного исследования заключается в теоретическом обосновании и разработке комплекса организационных вопросов совершенствования бухгалтерского учета, анализа производственных затрат на основе комплексной оценки потребительских свойств молочной продукции для оперативного решения тактических и стратегических задач в системе обеспечения ее качества. Исходным принципом является концепция формирования учетно-аналитической информации системы качества, определяемой: составом, классификацией и порядком отражения в себестоимости молочной продукции затрат на качество на каждом технологическом этапе; объектами калькулирования (полуфабрикаты, процессы); структурой отчетности о затратах на качество, их анализа, контроля и оптимизации.

В работе получены и выносятся на защиту новые научные результаты:

- обоснован новый методологический подход к учету затрат и калькулированию себестоимости молочной продукции на основе концепции качества технологической цепочки и функции контроллинга;

- разработана классификация затрат на качество для молокоперерабаты-вающих организаций в разрезе текущих и превентивных мероприятий;

- аргументирован методологический подход к оценке качества молочной продукции на основе комплексного расчета коэффициента качества на границах технологических процессов;

- определены направления деятельности по устранению выявленных факторов брака (несоответствий продукции) путем анализа качества молочной продукции на основе статистических методов исследования;

- разработан и обоснован механизм попроцессного учета и калькулирования себестоимости молочной продукции (полуфабрикатов) с учетом качества и обособленным выделением затрат на его обеспечение и повышение в условиях интегрированной обработки учетно-аналитической информации на базе компьютерных технологий;

- усовершенствованы первичные документы по учету процессов переработки молока, расхода сырья и материалов в предложенной форме отраслевого Стандарта управления качеством и несоответствиями продукции, формах производственной отчетности центров ответственности.

Практическая значимость работы состоит в применении полученных результатов и предложений в основе организации учета и анализа затрат на обеспечение качества продукции молокоперерабатывающих организаций, что подтверждено справками об их внедрении.

Результаты исследования могут быть также использованы в программе реализации направления Приоритетного Национального проекта «Развитие АПК» «Ускоренное развитие животноводства», а также для разработки соответствующих стандартов в системе управления качеством продукции перерабатывающих организаций АПК. Теоретические выводы исследования могут быть использованы при разработке программ методического обеспечения учебного процесса в преподавании учебных дисциплин: «Экономический анализ», «Управленческий учет», «Управленческий анализ» и др.

Апробация результатов диссертационного исследования. Выводы и предложения, обобщенные в диссертации, докладывались и обсуждались на научно-практических конференциях: Всероссийская научно-практическая конференция «Особенности бухгалтерского учета и налогообложения в сельском хозяйстве» в рамках Конгресса бухгалтеров и аудиторов России (г. Москва, 2003 г.), Всероссийская научно-практическая конференция «Проблемы организационно-экономических отношений в АПК» (г. Иркутск, 2004 г.), Международная научная конференция молодых ученых (Москва, 2004 - 2006 г.г.), Всероссийская научная конференция «Инновации - сельскому хозяйству» (г. Москва, 2006 г.).

Отдельные рекомендации диссертационного исследования приняты к внедрению в СПК «Годовщина Октября», СПК «Труд» и рекомендуются для применения Управлением сельского хозяйства Куйтунского района Иркутской области.

Заключение диссертации по теме «Бухгалтерский учет, статистика», Фомина, Олеся Викторовна

ВЫВОДЫ

В условиях самофинансирования и повышенного риска обострение конкуренции на рынке пищевой продукции может привести к вытеснению многих производителей не способных ориентироваться на возрастающие требования покупателей к качеству товаров.

Целый ряд причин препятствует успешному развитию животноводства. На фоне существенного ухудшения финансово-экономического положения сельскохозяйственных организаций, произошел неадекватный рост цен на корма промышленного производства.

Субъекты рынка молочных продуктов находятся в одной цепочке качества, определяемой исходным сырьем. Практическая сложность восстановления полезных свойств молока сырого приводит к неоправданному росту затрат на качество молочных продуктов. Решение задачи управления производством сводится к организации системы, способной выполнить соотношение: «Качество = Удовлетворенность потребителя = Ценность : Стоимость», а не параметрами ожидаемой прибыли от реализации продукции.

Способом реализации данной концепции является система менеджмента качества, базирующаяся на информации управленческого учета, одновременно расширив его и задачи:

Полное и достоверное калькулирование фактической себестоимости видов продукции для использования информации о затратах в СМК и ценообразовании S Принятие управленческих решений по обеспечению и повышению качества продукции S Контроль над снижением издержек по производству и реализации продукции улучшенного качества,

S Определение и оценка результатов деятельности в области управления качеством

Контроллинг как одна из функций управленческого учета представляет собой способ настройки рычагов управления качеством, реализуемый с помощью «оперативной разработки мероприятий по адаптации к изменившимся условиям». Повышение прозрачности информации и эффективности системы управления, должно осуществляться на основе функций контроллинга без дополнительных затрат для компании через механизм децентрализации и персонификации ответственности.

Управление качеством производства молочной продукции усложнено на сегодняшний день отсутствием адекватной системы комплексной оценки качества молока, разработка которой решит проблему недостаточности информации для анализа эффективности ведения учета затрат на качество и управления себестоимость молочной продукции.

В этой связи затраты на качество потребовали систематизации в группы аналитических счетов в системе управленческого учета. Критерий оценки качества, удовлетворяющий специфике исследуемого производства и возможности учета, контроля и комплексного анализа определен и обоснован в представленной работе содержанием сухого молочного остатка, динамика которого позволит четкий контроль за расходом сырья и выходом готовой молочной продукции.

Общее снижение качества пищевых продуктов произошло по всем показателям, включая критерии, не применяемые в широком исследовании:

1. Удельный вес натуральных ингредиентов в составе продуктов.

2. Экологичность сырья и производства.

3. Ценности продукта (по медицинским исследованиям).

Необходимо подчеркнуть, что развитие технологий производства новых видов молочных продуктов должно быть параллельным процессу эволюции системы оценки качества продукта. В то же время, вкусы и предпочтения потребителя не всегда совпадают со стремлением к наиболее высококачественным продуктам. Доступность по цене играет решающую роль.

На наш взгляд ценообразовательные процессы не могут адекватно отвечать реальной стоимости товаров.

Производители сырья устанавливают цену на сырье, диктуемую переработчиками. Последние, в свою очередь, способны захватить рынок, установить цену на молочные продукты, отвечающую их потребностям в уровне рентабельности готовых продуктов.

Таким образом, «перелив» стоимости происходит в пользу предприятий пищевой промышленности, где (парадоксально) увеличивается жизненный цикл товара пропорционально потере качества продукта вследствие увеличения сроков хранения молочной продукции.

Специфика переработки молока в промышленных цехах, на наш взгляд, обосновывает необходимость применения процессного метода учета затрат и исчисления себестоимости, так как именно этот подход позволяет отражать технологические особенности производства молочной продукции, контроль и учет ее качества на всех границах процессов с целью оперативного управлениями ими и контроля отклонений.

В то же время значительный ассортимент продуктов переработки получают на различных этапах, что снижает точность определения затрат на производство в части потребления электроэнергии, воды, и других вспомогательных материалов по видам продукции (полуфабрикатов), а также контроль за их качеством.

С этой целью нами разработан пакет учетных документов и система учета с применением полуфабрикатного варианта попроцессного (попередельного) метода учета затрат.

Большой удельный вес стоимости молока в структуре производственных затрат определяет необходимость дополнительного рассмотрения имеющихся подходов к определению расхода сырья и нормативов выработки готовой продукции (полуфабрикатов). Новый подход на основе баланса всех веществ, содержащихся в молоке, а не только жировой части, стал основой в разработке оценки качества молочной продукции, изложенный в гл. 3.

Применение данного подхода приведет к необходимости, на наш взгляд, к обоснованному использованию трансфертных цен. Исследования перерабатывающих предприятий Иркутской области показали опыт реорганизации производственной структуры с выделением молочных заводов на самофинансирование, что имело ряд трудностей, но позволило решить проблему стимулирования рентабельности производства и увеличения выработки продукции. В данном случае разработка системы трансфертного ценообразования и распределения косвенных расходов по предложенной нами методике, на наш взгляд, позволит не только усовершенствование системы учета затрат и внутрихозяйственных отношений, но достижению управленческих решений, в том числе по повышению качества продукции, в соответствии с выработанной стратегией организации и требованиями МСФО 2 «Запасы».

Представленная схема может быть использована для исчисления себестоимости молочных продуктов для цехов по переработке молока в сельскохозяйственных и молокоперерабатывающих организациях.

В системе управленческого учета затрат по производству молочной продукции выделены новые объекты учета: процессы (переделы), соответствующие видам продукции (полуфабрикатам собственного производства) и процессы, через которые проходят полуфабрикаты с различной степенью обработки.

Такая организация учета затрат обеспечит менеджеров прозрачной детализированной информацией об этапах (переделах) переработки молока, из каких процессов складывается каждый из этапов и каким образом они взаимосвязаны.

Формирование такой информации будет способствовать управлению структурным подразделением и производством молочной продукции по процессам. Данные о затратах по процессам обеспечат управленческий персонал информацией для анализа расходов и отклонений, качества процессов и их влияния на качество полуфабриката, эффективности и соответствия внутренним стандартам качества.

Предложенные формы управленческой отчетности об эффективности и соответствии процессов предоставят информацию менеджерам не только о стоимости того или иного процесса, передела, но также и информацию о факторах, вызывающих отклонение, несоответствие и характеристику факторов производительности - количество персонала, занятого на осуществлении процесса, времени, необходимого на его осуществление, документальное подтверждение выполнения плана и т.д.

Предложены такие формы отчетности, в которых затраты отражены одновременно как по процессам переработки молока, так и по переделам и статьям затрат. Такие отчеты позволят анализировать динамику затрат, их состав и объем по процессам в разрезе видов продукции центров ответственности в зависимости от объема реализации, степени загрузки производственных мощностей. Разработанные документы позволят осуществить разработку и постановку комплексной системы управления качеством молочной продукции, обеспечив аналитическую базу, контрольные функции, маневренность в управлении и планировании.

Подводя итог рекомендованной концепции учета затрат сделан вывод о том, что такой подход обеспечит прозрачность информации о производственно-хозяйственной деятельности предприятия, что позволит существенно улучшит процесс управления и будет способствовать:

Управлению предприятием на основе процессного подхода к учету затрат (в т.ч. на качество) и СМК.

Определению и анализу основных, дополнительных и бесполезных процессов и затрат на их осуществление.

Исследованию распределения затрат по процессам, а также выявлению наиболее затратных процессов с целью их первоочередного контролирования и совершенствования.

Проведению мероприятий по повышению качества процессов, продукции.

Реорганизации производственной деятельности центров ответственности и предприятия.

Список литературы диссертационного исследования кандидат экономических наук Фомина, Олеся Викторовна, 2007 год

1. Агропромышленный комплекс Иркутской области 2003-2005 г.г. Экономико-статистический сборник. Иркутскстат Иркутск, С. 83.

2. Агропромышленный комплекс России в 2005 г. Росстат М., С. 346.

3. Актуальные вопросы реформирования бухгалтерского учета в сельском хозяйстве. Под общ. ред. Хоружий Л.И. М.: Изд-во МСХА, 2004. -С.281.

4. Актуальные вопросы экологической безопасности сельского и лесного хозяйства: материалы международного симпозиума. Новгород, 2004. -С. 336.

5. Азгальдов Г.Г., Гличев А.В., Панов В.П. Что такое качество? М.: Экономика, 1968.-С. 340.

6. Артемьев А.Е. Статистические исследования качества производственных процессов. Автореф. дис. на соиск. учен. степ. канд. экон. наук : 08.00.12. М., 2004.-С. 219.

7. Аршакуни B.JI. О применении элементов системы ХАССП при внедрении стандарта ИСО 9001:2000 в пищевой промышленности // Сертификация 2003. - №4. - С. 26-30.

8. Аткинсон Э.А. Управленческий учет М.: Вильяме, 2005. - С. 878.

9. Ахмин А.С., Гасюк Д.П. Основы управления качеством продукции. СПб.-2002.-С. 186.

10. Баранбанщиков Н.В., Шувариков А.С. Молочное дело. Учебник для с.-х. вузов. М.: Издательство МСХА, 2000. С. 348.

11. Белов Н.Г., Хоружий Л.И., Павлычев А.И. Перспективы развития бухгалтерского учета в сельском хозяйстве // Экономика сельскохозяйственных и перерабатывающих предприятий. 2004. -№ 4. -С. 27-32.

12. Будшцева И.А. Регулирование затрат на обеспечение качества продукции. Канд. дисс. на соиск. уч. степ, к.э.н. М. 1989. - С. 187.

13. Быков Ю.М. Процессный подход при внедрении систем менеджмента качества в соответствии со стандартами ИСО серии 9000: учеб. пособие. Волгоград: Политехник, 2004. С. 49.

14. Васильева Е.В. Бухгалтерский учет на промышленных предприятиях с рассмотрением особенностей учета в строительной области: практическое пособие. М.: Издательство "Экзамен", 2006. С. 172.

15. Бахрушина М. А. Бухгалтерский управленческий учет: учебник для студентов высших учебных заведений, обучающихся по экономическим специальностям. 5-е изд., М.: Изд-во ОМЕГА-Л, 2006. С. 570.

16. Вдовин А.И. История развития управления сельскохозяйственным производством в России /А. И. Вдовин, С. А. Вдовин, М. А. Джаман; Под ред. М. А. Джамана; М-во образования РФ. Крестьян, гос. ун-т им. Кирилла и Мефодия, СПб.: Изд-во СПбГТУ, 2002. С. 121.

17. Вдовин А.И. Полезное и интересное об управлении производством. А. И. Вдовин, С. А. Вдовин, В. А. Заренков. СПб.: Бизнес-пресса, 2004. -С. 484.

18. Велькен Эгон. Введение в теорию сельскохозяйственного рынка. М -1999.-С. 321.

19. Волкова О.Н. Управленческий анализ. Учебник М.: Проспект, 2007. -С. 302.

20. Воробьев В.В. Метод оценки совершенства технологии производства и качества пищевой продукции // Хранение и переработка сельхозсырья. 2004. - № 9. - С. 14-18.

21. Воронин В. Г. Менеджмент в пищевой промышленности: Учеб. пособие для студентов, обучающихся по специальности 060800 "Экономика и управление на предприятии пищевой промышленности". М.: Колос С, 2003.-С. 278.

22. Гарькавый В.В. Нормирование и управление затратами основа хозрасчета в с.-х. предприятиях // Экономика сельскохозяйственных и перерабатывающих предприятий. - 2005. -№ 7. - С. 12-17.

23. Герасимов Б.И. Управление качеством: Учебное пособие / Б.И. Герасимов, Н.В. Злобина, С.П. Спиридонов. М.: КНОРУС, 2005. С. 272.

24. Герасимова Г.Е. Процессный подход в стандартах ИСО серии 9000 и на практике. М.: НТК "Трек" 2006. - С. 167.

25. Гордеев А.В. О мерах по реализации приоритетного национального проекта "Развитие АПК" // Экономика сельскохозяйственных и перерабатывающих предприятий. 2006. - № 1. - С.4-7.

26. Горлов И.Ф. Новое в производстве пищевых продуктов повышенной пищевой ценности // Сертификация 2005. - №4, - 31-33.

27. Горшкова J1.A., Гельгов В.И. Некоторые проблемы идентификации продуктов питания // Сертификация -2003, № 2. - С. 28-31.

28. Грюнинг X. Ван, Коэн М. Международные стандарты финансовой отчетности. Практическое руководство. На русс, и англ. яз. 2-е изд., испр. и доп. М.: Издательство «Весь Мир», 2003. - С. 336.

29. Друри К. Введение в управленческий и производственный учет: Учеб. пособие для вузов / Пер. с англ. Под ред. Н.Д. Эриашвили М.: Аудит, ЮНИТИ, 1998.-С. 783.

30. Ермонченко О.Н., Перекрестова JI.B. Управленческий учет сельскохозяйственного сырья в АПК Волгоград Изд-во Волгогр. гос. ун-та, 2003.-С. 184.

31. Ефимов В. Виды потребительской ценности продукции // Стандарты и качество. 2002. - № 5. - С. 34-38.

32. Жданов С.А. Механизмы экономики управления предприятием. М: Финансы и статистика, 2002. С. 240.35