Управление эффективностью налогообложения на макро- и микроуровне тема диссертации и автореферата по ВАК РФ 08.00.10, кандидат экономических наук Амбросьева, Татьяна Георгиевна

• Амбросьева, Татьяна Георгиевна
• кандидат экономических наук
• 2007

Оглавление диссертации кандидат экономических наук Амбросьева, Татьяна Георгиевна

ВВЕДЕНИЕ

Глава 1. Теоретические основы оценки эффективности налогообложения

1.1. Понятие эффективности налогообложения и проблемные вопросы ее оценки

1.2. Эволюция подходов к оценке эффективности налогообложения

1.3. Вопросы эффективности налогообложения в современной налоговой политике России

Выводы по главе

Глава 2. Исследование эффективности налогообложения в России

2.1. Показатели оценки воспроизводственной, фискальной и внутрихозяйственной эффективности налогообложения

2.2. Оценка воспроизводственной эффективности налогообложения

2.3. Анализ фискальной эффективности налогообложения

2.4. Оценка внутрихозяйственной эффективности налогообложения. Модельное исследование микроэкономических систем с разными налоговыми режимами Выводы по главе

Глава 3. Методические аспекты повышения эффективности налогообложения

3.1. Совершенствование управления эффективностью налогообложения на макро- и мезоуровне на основе BSC-методологии

3.2. Рекомендации по повышению внутрихозяйственной эффективности налогообложения

Выводы по главе

Введение диссертации (часть автореферата) на тему «Управление эффективностью налогообложения на макро- и микроуровне»

Актуальность исследования. Эффективность представляет собой относительный показатель, в котором соотносятся результат или эффект, с одной стороны, и затраты, необходимые для его получения, с другой стороны. Поскольку эффект может быть экономическим, социальным, технологическим и т.д., возникает множество разновидностей эффективности: бюджетная, коммерческая, народнохозяйственная (общественная), социальная, техническая, экологическая, эллокативная эффективность, а также эффективность инвестиций, экономической деятельности, капитальных вложений и некоторые другие. Из всех разновидностей эффективности наименее исследованной до последнего времени является эффективность налогообложения.

Между тем, налогообложение и его эффективность обусловливают уровень и динамику основных индикаторов развития национальной экономики и отдельных регионов. Эффективная налоговая политика формирует инвестиционную привлекательность хозяйственной среды и платежную дисциплину, стимулирует деловую активность, позволяет создать систему социальных амортизаторов в рыночном механизме. Неэффективная налоговая политика сдерживает экономический рост и социальные программы, ведет к структурным диспропорциям в экономике, способствует усилению коррупционной составляющей в фискальной системе, стимулирует теневые операции и неформальный инструментарий.

Задача повышения эффективности налогообложения ставится во всех программных документах последних лет, касающихся макроэкономической бюджетной и налоговой политики. В них указывается на необходимость ориентации бюджетной стратегии России, включая налоговую политику, на экономическое и социальное развитие при безусловном учете критериев эффективности и результативности.

Однако задача повышения эффективности налогообложения, прежде всего, на макро- и мезоуровнях до настоящего времени не решена ни в теоретическом (методическом) плане, ни на практике. Это свидетельствует о необходимости продолжения исследований в области эффективности налогообложения применительно к отечественной хозяйственной среде.

Степень разработанности проблемы. Общетеоретические и методологические вопросы эффективности исследовались многими зарубежными учеными в лице Алле М., Аткинсона Э., Лангуа Р., Миллера Р., Парето В., Стиглица Дж., Томаса Р., Фарелл М., Фасфелда Г., Фокса К., Фолка Ч., Хейне П., Хендрикса Ф., Хэнди Ч., а также представителями отечественной экономической мысли - Вечкановым Г.С., Канторовичем J1.B., Красовским В.П., Лившицем В.Н., Львовым Д.С., Румянцевым A.M., Рыбаковым O.K., Хачатуровым Т.С., Чернявским В.О., Шустером А.И. и др.

Проблемы налогообложения исследованы в работах многих российских экономистов: Абалкина Л.И., Аронова А.В., Бобоева М.Р., Брызгалина А.В., Врублевской О.В., Качуриной М.М., Медведева А.Н., Межирова Б.Л., Панскова В.Г., Пепеляева С.Г., Петракова Н.Я., Починока А.П., Улюкаева А.В., Хотинской Г.И., Черника Д.Г. и др.

Эффективность налогообложения, находящаяся на стыке эффективности, с одной стороны, и налоговедения, с другой стороны, до настоящего времени не получила отражения в отечественных исследованиях, адекватного ее научной и практической значимости. В активах российских экономистов имеется лишь несколько диссертаций с таким объектом и предметом исследования. Среди них диссертации-Ермолаева В.В., Журавлевой Т.А., Зюльмановой М.В., Коколова С.Б.,

Кочиевой Б.И., Новиковой Т.А., Побережской О.Б., Ткачевой Ю.В., Черненко Д.А.

Актуальность проблемы эффективности налогообложения и недостаток отечественных исследований в этой области обусловили выбор темы диссертации.

Цель и задачи исследования. Цель диссертационной работы состоит в оценке эффективности налогообложения в России и разработке методического инструментария для ее повышения на макро-, мезо- и микроуровне.

В соответствии с данной целью в диссертации были поставлены и решены следующие задачи:

• Исследование теоретических аспектов эффективности налогообложения;

• Динамическое изучение подходов основных экономических школ к вопросам эффективности налогообложения;

• Обзор программных российских документов в части эффективности налогообложения;

• Обобщение и систематизация показателей оценки эффективности налогообложения;

• Оценка воспроизводственной эффективности налогообложения в России;

• Анализ фискальной эффективности налогообложения в динамическом и межрегиональном аспектах;

• Исследование внутрихозяйственной эффективности налогообложения и сравнительная оценка эффективности основных налоговых режимов;

• Адаптация BSC-методологии к управлению эффективностью налогообложения на макро- и мезоуровне;

• Разработка рекомендаций по повышению внутрихозяйственной эффективности налогообложения.

Предмет исследования - финансово-экономические отношения, возникающие в процессе оценки эффективности налогообложения на макро-, мезо- и микроуровне.

Объектом исследования является эффективность налогообложения и пути ее повышения на разных объектах управления.

Теоретико-методологическую базу исследования составляют труды зарубежных и отечественных исследователей в области эффективности и налоговедения, бюджетной и налоговой политики. В основе примененной методологии - системный анализ как научный метод изучения процессов функционирования экономических систем макро-, мезо- и микроуровня. В диссертации используются приемы и средства статистического, экономического, структурного и логического анализа, методы экспертных оценок, модельного исследования, сравнения и группировок, принципы системности и развития.

Информационную базу исследования составили нормативно-правовые акты Российской Федерации, статистические данные Федеральной службы государственной статистики (Росстат), опубликованные результаты исследований в области налогообложения и его эффективности. Эмпирическую основу исследования составили экспертные оценки, включая оценки автора.

Научная новизна диссертации состоит в развитии методического инструментария в вопросах управления налогообложением на макро-, мезо- и микроуровне в целях повышения на этой основе воспроизводственной, фискальной и внутрихозяйственной эффективности налогообложения.

Наиболее значимые элементы научной новизны, выносимые на защиту, состоят в следующем:

• Дана авторская трактовка понятия «эффективность налогообложения»; в этих целях дифференцированы дефиниции «внутрихозяйственная эффективность налогообложения» (эффективность микроэкономической системы), «воспроизводственная эффективность налогообложения» (эффективность макроэкономической системы), «фискальная эффективность налогообложения» (эффективность налоговой системы); обобщены и систематизированы ключевые элементы внутрихозяйственной, воспроизводственной и фискальной эффективности налогообложения.

• Разработана методическая основа для оценки воспроизводственной, фискальной и внутрихозяйственной эффективности налогообложения; в этих целях обобщена, систематизирована и дополнена совокупность оценочных показателей, выделены основные и вспомогательные показатели, даны рекомендации по критериальным значениям отдельных показателей.

• На основе динамического и структурного анализа статистических данных, с одной стороны, и модельного исследования микроэкономических систем с разными налоговыми режимами, с другой стороны, сформулированы авторские оценки воспроизводственной, фискальной, внутрихозяйственной эффективности налогообложения на макро-, мезо- и микроуровне.

• Предложена система управления эффективностью налогообложения на макро- и мезоуровне, основанная на BSC-методологии. Система включает методические подходы к применению BSC-методологии на таком специфичном объекте управления как государственное/муниципальное управление, а также совокупность критериев и индикаторов эффективности налогообложения для трех уровней управленческой иерархии.

• Разработаны методические рекомендации по повышению внутрихозяйственной эффективности налогообложения; в этих целях обобщены и систематизированы легальные способы налоговой оптимизации, выявлены наиболее эффективные из них, сформулированы основные принципы налоговой оптимизации на микроуровне и даны развернутые рекомендации. Теоретическая и практическая значимость диссертационного исследования. Результаты исследования создают научно-методические основы для совершенствования управления налогообложением на макро-, мезо- и микроуровне и повышения на этой основе воспроизводственной, фискальной и внутрихозяйственной эффективности налогообложения.

Научные результаты целесообразно использовать в образовательных программах финансово-экономического профиля различного уровня.

Апробация работы. Основные положения диссертации докладывались, обсуждались и получили положительную оценку на ежегодных научно-практических конференциях профессорско-преподавательского состава МГУ С «Наука-сервису». Результаты исследования внедрены в деятельности Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России №15 по Московской области, ООО «Октан-Инжиниринг», ООО «Дюна ВМ», а также в учебном процессе в ГОУВПО «Московский государственный университет сервиса».

Публикации. Автором опубликовано 19 работ, в том числе 10 научных работ по теме диссертации объемом 4,2 п.л. (3,6 п.л. лично автора).

Структура диссертации. В соответствии с поставленной целью и логикой исследования диссертация состоит из введения, трех глав, заключения и библиографического списка.

Заключение диссертации по теме «Финансы, денежное обращение и кредит», Амбросьева, Татьяна Георгиевна

Выводы по главе 3

Управление эффективностью налогообложения на макро- и мезоуровне следует рассматривать в едином контексте с установкой на «управление по результатам». В этих целях в диссертации предложена BSC-методология - относительно новая парадигма менеджмента, т ориентированная на управление эффективностью. Использование BSC-методологии на таком объекте управления государственное/муниципальное управление) обусловливает особенности методических подходов:

• В совокупности используемых показателей должны быть представлены, главным образом, количественные показатели. Этого требует методология оценки эффективности/результативности. Качественные параметры государственного/муниципального управления определены в соответствующих стандартах.

• Поскольку в оценке эффективности традиционно используется затратная составляющая, выраженная в стоимостных единицах, в совокупности оценочных показателей обязательны финансовые параметры.

• В совокупности оцениваемых показателей должны быть представлены измеримые и релевантные показатели. Независимо от того, будут ли они представлены в политике или в целевых программах, они должны быть значимы для экономики.

• Методика не должна быть чрезмерно трудоемкой, а совокупность показателей чрезмерно громоздкой. В качестве баланса между агрегированием и аналитичностью целесообразно использовать не более четырех-шести показателей, соответствующих основным приоритетам на каждом уровне управления. Применительно к управлению эффективностью налогообложения целесообразно использовать систему показателей оценки воспроизводственной и фискальной эффективности налогообложения, изложенную ранее. Объект оценки эффективности должен охватывать все уровни управленческой иерархии. Поскольку только в этом случае обеспечивается взаимозависимость и взаимообусловленность показателей, что позволяет минимизировать проблему манипулирования информацией.

На каждом уровне управления должна прослеживаться преемственность в оценочных показателях. Это означает, что показатели вышестоящего уровня государственного/муниципального управления должны детализироваться на нижестоящем уровне. Помимо решения проблемы с манипулированием информацией это позволяет дать сквозную оценку результативности управления. Совокупность оценочных показателей должна быть верифицируемой и наряду с данными министерств и ведомств подтверждаться альтернативными данными - национальной и региональной статистикой.

Индикаторы результативности системы государственного/ муниципального управления должны характеризовать текущее развитие во взаимосвязи со стратегией. Этого требует BSC-методология.

Оценка эффективности в этом случае будет характеризовать не столько прибыльность (понятие «прибыль» практически несовместимо с бюджетной системой), сколько результативность деятельности государственных институтов с позиции полученного эффекта от их деятельности.

Поскольку в качестве предмета данного исследования выступает эффективность налогообложения на различных уровнях государственного/муниципального управления, в критериях и индикаторах результативности акцент делается на налоговую составляющую.

В целях формирования системы управления эффективностью налогообложения на макро- и мезоуровне в структуре государственного/муниципального управления выделены уровни (блоки) управления налогообложением:

Уровень управления национальной экономикой и федеральной системой налогов и сборов (макроуровень),

Уровень регионального управления бизнес-средой (мезоуровень),

Региональная фискальная служба, включающая налоговую систему региона и государственные внебюджетные фонды.

Для каждого уровня государственного/муниципального управления предложена совокупность критериев и индикаторов результативности.

В соответствии с BSC-методологией количество критериев на каждом уровне управления ограничено и соответствует основным приоритетам. Индикаторы стратегии корреспондируются с критериями результативности оперативного управления. Совокупность критериев и индикаторов позволяет детализировать их на нижестоящих уровнях управления. В предложенной системе критериев и индикаторов центральное место отводится показателям воспроизводственной и фискальной эффективности налогообложения, описанным ранее. Их оценка на регулярной основе, контроль динамики и траектории движения позволяют своевременно корректировать налоговую политику на макро- и мезоуровне.

В BSC-модель логично встроить меры стимулирования сотрудников государственного/муниципального управления в целом и фискальной службы в частности в зависимости от результатов оценки, а также меры государственной поддержки регионов по результатам межрегиональных сравнений. Контроль эффективности и адекватное ему стимулирование могли бы стать серьезным и вполне объективным аргументом в управлении по результатам в такой деликатной области государственного/муниципального управления как управление налогообложением и его эффективностью.

В рамках рекомендаций по повышению внутрихозяйственной » эффективности налогообложения автором сделан акцент на легальные способы оптимизации, исходя из следующего понимания' налоговой оптимизации - уменьшение размера налоговых обязательств посредством целенаправленных правомерных действий налогоплательщика, включающих в себя полное использование всех предоставленных законодательством льгот, налоговых освобождений и других законных приемов и способов.

Совокупность мер налоговой оптимизации классифицирована по двум основным критериальным признакам: А) факторам оптимизации:

• Внешним (юрисдикция, организационно-правовая форма, состав учредителей и структура капитала, вид деятельности, порядок формирования уставного капитала, стратегия развития -концентрация собственности, диверсификация деятельности, структуризация компании и региональная сетизация, налоговый режим и др.);

• Внутренним (учетная и налоговая политика, договорные модели и контрактные схемы, структура активов и др.).

Б) характеру оптимизации:

• Перспективная или долгосрочная (несколько налоговых периодов);

• Текущая (отдельные операции в рамках одного налогового периода).

Из совокупности существующих направлений и способов оптимизации налогообложения в качестве наиболее эффективных выделены:

• учетная политика, влияющая на формирование налогооблагаемых баз;

• налоговый режим; расчеты, выполненные в рамках модельного исследования, подтверждают, что это направление налоговой оптимизации позволяет при прочих равных условиях повысить внутрихозяйственную эффективность налогообложения в 3 и более раз;

• контрактные схемы при осуществлении сделок;

• фондовый рынок и отдельные операции на нем.

Вместе с тем, наибольший эффект в оптимизации налогообложения достигается, как правило, на основе сочетания разных мероприятий и направлений. При этом целесообразно соблюдать ряд принципиальных подходов:

• Принцип разумности и обоснованности (готовность четко и однозначно доказать обоснованность произведенных расходов, особенно в нетипичных ситуациях, а также соизмеримость произведенных расходов и полученных результатов);

• Принцип исключительности зарубежного опыта налогового планирования и пробелов в законодательстве (налоговая оптимизация, основанная на зарубежном опыте и пробелах в законодательстве, должна быть скорее исключением, чем правилом в силу специфики российского законодательства, презумпции облагаемости, действия разрешительного метода нормативного регулирования налоговых правоотношений);

• Принцип приоритетности норм налогового права (при формировании налогового законодательства РФ не учитывалась взаимосвязь и привязка налогового права к нормам и положениям смежных отраслей права - гражданского, банковского, бухгалтерского и т.д.);

• Принцип комплексного расчета экономии и потерь (необходимость отработки всех существенных аспектов операции по всему комплексу налогов и с учетом норм антимонопольного, л таможенного, валютного и т.д. регулирования);

• Принцип учета "политических" аспектов (состояние бюджета территории, роль предприятия в его пополнении и т.д. во избежание негативного общественного резонанса).

• Правило "золотой середины" (распространяется на операции, осуществляемые с привлечением большого числа лиц, например, при получении налоговых льгот, связанных с привлечением труда инвалидов);

• Принцип корректного оформления операций (тождество цифр и формулировок)

• Принцип несистематичности (многочисленное проведение однотипных операций повышает риск усиленного налогового контроля)

• Принцип конфиденциальности (популяризация мер налоговой оптимизации и их массовое распространение вызовет оперативное изменение законодательства);

• Принцип комплексной налоговой экономии (принцип многообразия применяемых способов налоговой оптимизации).

В диссертации даны развернутые рекомендации по отдельным направлениям и принципам налоговой оптимизации.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Обзор исследований в области эффективности налогообложения позволил автору сделать следующие ключевые выводы: во-первых, требуется уточнение понятия «эффективность налогообложения» вследствие его отсутствия в экономических изданиях энциклопедического характера; во-вторых, в силу нерядоположности целеполагания на уровне плательщиков, собирателей и конечных пользователей налогов неизбежно рассмотрение эффективности налогообложения в трех ракурсах: с позиции налогоплательщика (хозяйствующего субъекта, домохозяйства) как микроэкономической системы и налоговой оптимальности его менеджмента, с позиции налоговой системы и результативности одной из функций государственного/муниципального управления, с позиции экономической среды как макроэкономической системы и ее институциональных воспроизводственных параметров.

Вследствие этого в диссертации дифференцированы: внутрихозяйственная эффективность налогообложения как характеристика результативности деятельности микроэкономических систем - налогоплательщиков, в качестве которых выступают хозяйствующие субъекты или домохозяйства; фискальная эффективность налогообложения как характеристика результативности деятельности фискальной системы в целом и налоговых органов в частности; воспроизводственная эффективность как налоговая характеристика макроэкономической системы - бизнес-среды.

Абстрагирование от единичного и частного в каждой из разновидностей эффективности налогообложения и концентрация внимания на их наиболее общих, сущностных признаках позволяют определить эффективность налогообложения как характеристику экономической системы в формате «затраты - результаты», вытекающую из соотношения общих/налоговых издержек, с одной стороны, и общих/налоговых доходов, с другой стороны.

В данное определение органично вписываются частные определения эффективности налогообложения. Так, внутрихозяйственная эффективность налогообложения, или налоговая эффективность микроэкономической системы, представляет собой характеристику налогоплательщика (хозяйствующего субъекта, домохозяйства) с точки зрения соотношения налоговых издержек и финансовых результатов его деятельности. Фискальная эффективность налогообложения представляет собой характеристику деятельности фискальных органов федерального, регионального и муниципального уровней, вытекающую из соотношения генерируемых ими налоговых и приравненных к ним доходов, с одной стороны, и расходов на их функционирование, с другой стороны. Воспроизводственная эффективность налогообложения, или налоговая эффективность макроэкономической системы, представляет собой институциональную характеристику деловой среды территории с позиции налоговой нагрузки, вытекающую из соотношения совокупного уровня налоговых изъятий и производимого валового внутреннего продукта (ВВП).

Обзор взглядов различных школ и направлений экономической мысли на эффективность налогообложения позволил сделать следующие выводы:

• оценки эффективности налогообложения ограничиваются макроэкономическим аспектом; внутрихозяйственный аспект эффективности налогообложения зарубежными школами не рассматривается; оптимизация налогообложения на внутрихозяйственном уровне является предметом интересов консалтинговой практики;

• макроэкономические оценки эффективности налогообложения, как правило, не выходят за пределы воспроизводственной эффективности, т.е. оценивают налоги с позиции их воздействия на деловую активность, занятость, сбережения, антициклическое регулирование;

• приоритетными аспектами эффективности налогообложения являются влияние налогов на экономику, оценка видов налогов и сборов, соотношение прогрессивного/пропорционального налогообложения.

Каждая разновидность эффективности налогообложения (воспроизводственная, фискальная, внутрихозяйственная) оценивается с помощью совокупности показателей. Их обобщение с учетом дополнений автора, позволило выявить около 40 показателей. Учитывая, что множество оценочных показателей уменьшает значимость каждого из них, а их чрезмерная детализация усложняет процесс оценки и повышает его трудоемкость, из полученной совокупности показателей в диссертации выделены основные (4-6 показателей по каждой разновидности эффективности налогообложения). Остальные показатели отнесены к вспомогательным, уточняющим те или иные параметры налоговой результативности.

В качестве основных показателей оценки воспроизводственной эффективности налогообложения в диссертации выделены:

• Уровень налоговой нагрузки, характеризующий степень давления на производителя и размер изъятия доходов хозяйствующих субъектов. Традиционно уровень налоговой нагрузки оценивается по соотношению налоговых поступлений и добавленной стоимости - валового внутреннего продукта или валового регионального продукта;

• Соотношение налогов, взимаемых с бизнеса и граждан, позволяющее оценить модель финансовых взаимоотношений государства и хозяйствующих субъектов с позиции дотаций производителя или потребителя;

• Соотношение прямых и косвенных налогов, позволяющее оценить налоговую модель с точки зрения переложения налогов из сферы производства в сферу потребления.

• Соотношение налоговой нагрузки в обрабатывающих и сырьевых отраслях - важный для России структурный параметр, призванный стимулировать развитие отраслей с высокой степенью переработки с целью изменения в пользу обрабатывающих отраслей структуры ВВП в целом и структуры экспорта в частности;

• Коэффициент налоговых доходов, представляющий собой отношение налоговых доходов бюджета к численности сотрудников государственной службы. Показатель позволяет косвенным образом оценить результативность государственного (муниципального) управления, которое формирует институциональную среду, обусловливает ее инвестиционную привлекательность, климат в формате «власть-бизнес», входные барьеры на рынках.

В качестве основных показателей оценки фискальной эффективности налогообложения в диссертации выделены:

• Коэффициент собираемости налогов, представляющий собой отношение суммы начисленных к сумме поступивших налогов и сборов;

• Эффективность расходов налоговой системы или эффективность фискальных расходов, оцениваемая по соотношению сумм налоговых и приравненных к ним поступлений к совокупности текущих расходов на содержание фискальных органов;

• Обратный показатель - уровень затрат на содержание налоговой службы в расчете на 100 руб. поступивших налогов и сборов или коэффициент фискальных затрат;

• Результативность деятельности работников налоговой службы (фискальных органов) или средний размер налоговых поступлений, оцениваемый по соотношению сумм поступивших налогов и сборов и численности сотрудников фискальных органов;

• Уровень нагрузки персонала налоговой службы (фискальных органов), оцениваемый по количеству налогоплательщиков, приходящихся на 1 работника фискальных органов.

В качестве основных показателей оценки внутрихозяйственной эффективности налогообложения в диссертации выделены:

• Налогоемкость продаж - показатель, характеризующий сумму налоговых платежей, приходящуюся на единицу реализованных товаров, работ и услуг.

• Коэффициент налогообложения добавленной стоимости, по сути, является показателем, производным от коэффициента налогоемкости; в этом случае сумма налоговых платежей соотносится с размером добавленной стоимости (ДС), представляющей собой валовой доход, уменьшенный на материальные затраты.

• Удельный вес налоговых и приравненных к ним платежей в структуре денежных расходов хозяйствующих субъектов. В рамках этого показателя налоговые и приравненные к ним платежи соотносятся не с доходами (полностью или частично), а с совокупными расходами; при этом в качестве источника информации выступают не данные о прибылях и убытках, а денежный поток и его оттоки.

• Общий коэффициент эффективности налогообложения -показатель, характеризующий соотношение чистой прибыли или чистого дохода, остающегося в распоряжении хозяйствующего субъекта, и совокупных налоговых издержек.

Расчет перечисленных выше показателей на основе статистических данных Росстата за период 1995-2005 гг., динамический и структурный анализ, сопоставление показателей между собой и их сравнение с критериальными значениями, а также результаты проведенного в диссертации модельного исследования, позволили сделать следующие оценочные выводы относительно эффективности налогообложения в России.

По результатам анализа воспроизводственной эффективности налогообложения в диссертации сделаны следующие выводы:

• Общий уровень налоговой нагрузки на экономику выдерживается в рамках критериального значения (34-35%) и тяготеет к его нижней границе (30%). Для стран с развитой рыночной экономикой это один из наиболее низких показателей. При этом наблюдаются его существенные колебания (от 29,7 до 36,5, т.е. размах вариации составляет более 20%), что корреспондируется с изменениями в налоговом законодательстве. Однако при всех колебаниях итоговое значение налоговой нагрузки в анализируемом периоде практически не изменилось: 31,8% в начале периода и 32% в конце периода.

• Уровень налоговой нагрузки на население составляет менее 10% (колеблется в интервале от 5,59% в 1995 г. до 9,12% в 2004 г.), что даже ниже ставки налога на доходы физических лиц (13%). Невысокий уровень зарплат в России не позволял до последнего времени увеличивать уровень налоговой нагрузки на население, однако тенденции последнего времени позволяют предвидеть его рост в будущем, прежде всего, за счет имущественного налогообложения.

• Подавляющее большинство налоговых поступлений обеспечивается в России за счет бизнеса: налоги с населения (домохозяйств) составляют не более 15% налоговых доходов бюджета. Остальные 85% налоговых поступлений дает бизнес. В развитых странах с рыночной экономикой это соотношение составляет 35% и 65%, соответственно. Сложившаяся в России структура налоговых поступлений позволяет оценить современную модель финансовых взаимоотношений государства и хозяйствующих субъектов как дотационную по отношению к потребителю.

• Структура налоговых поступлений в формате «прямые / косвенные налоги» свидетельствует о преобладании прямых налогов: их соотношение составляет 70 : 30. Поскольку прямые налоги традиционно считаются налогами на производство, а косвенные налоги - налогами на потребление, для налоговой модели России характерно в большей мере налогообложение сферы производства. Тенденция переложения налогов из сферы производства в сферу потребления не прослеживается.

• Дополнительной характеристикой воспроизводственной эффективности налогообложения в России с точки зрения результативности государственного/муниципального управления является коэффициент налоговых доходов. Его расчеты показывают, что при пятнадцатикратном увеличении сумм налогов и сборов в анализируемом периоде наблюдается лишь десятикратное увеличение отдачи каждого чиновника. Таким образом, показатель увеличивается в динамике, однако этот рост обусловлен не столько повышением налоговой результативности, сколько инфляционным фактором.

Анализ фискальной эффективности налогообложения позволил сделать единственный позитивный вывод - рост коэффициента собираемости налогов в принятом понимании (отношение суммы начисленных налогов и сборов к сумме поступивших налогов и сборов). Современный уровень показателя близок к своему оптимальному значению. Другие направления анализа фискальной эффективности налогообложения (уровень и динамика показателей, региональные сравнительные оценки, сопоставление разных показателей) свидетельствуют о снижении эффективности в динамике.

Кроме того, для фискальной эффективности налогообложения характерно отсутствие какой-либо упорядоченности в тенденциях. По нашему мнению, это подтверждает необходимость управления фискальной эффективностью налогообложения. Установка на повышение эффективности налогообложения в стратегии социально-экономического развития России на среднесрочную и долгосрочную перспективу, бюджетной и налоговой макроэкономической политике, а также в Посланиях Президента РФ Федеральному Собранию последних лет до настоящего времени остается декларацией.

Анализ внутрихозяйственной эффективности налогообложения показал, что уровень налогоемкости колеблется в анализируемом периоде в интервале от 16 до 20%, что выходит за пределы нижней границы рекомендуемых значений в российской консалтинговой практике (10-15%). В целом за период прослеживается увеличение налогоемкости, хотя рост нагрузки незначителен (+1%). Соответственно росту налоговой нагрузки в 1995-2005 гг. снижается общий коэффициент эффективности налогообложения. В течение анализируемого десятилетия наблюдается более чем двукратное колебание показателя - от 0,23 до 0,55.

Несовпадение динамических изменений налогоемкости и общего коэффициента эффективности налогообложения позволило сделать вывод о сохранении и, возможно, усилении специфичного для России менталитета - минимизация прибыли с целью уменьшения налога на прибыль. Для развитых стран с рыночной экономикой характерны иные приоритеты - максимизация прибыли, поскольку в условиях распространения акционерного капитала это способствует росту дивидендов и, соответственно, росту курсовой стоимости акций.

Кроме того, значение общего коэффициента эффективности налогообложения в течение всего анализируемого периода далеко от критериального значения, равного 1. Модельное исследование, в ходе которого выполнены сравнительные оценки внутрихозяйственной эффективности налогообложения в условиях разных налоговых режимов, показало, что этот показатель приобретает целочисленное значение лишь при упрощенном налоговом режиме. Только в этом случае удается не только добиться соизмеримости чистого финансового результата и суммы налоговых издержек, но и превысить их более чем в 2 раза. Это говорит о приоритетности данного налогового режима для налогоплательщиков, с одной стороны, с другой стороны, подтверждает реалистичность предложенного в диссертации критериального значения общего коэффициента эффективности налогообложения.

Управление эффективностью налогообложения на макро- и мезоуровне следует рассматривать в едином контексте с установкой на «управление по результатам». В этих целях в диссертации предложена BSC-методология - относительно новая парадигма менеджмента, ориентированная на управление эффективностью. Использование BSC-методологии на таком объекте управления государственное/муниципальное управление) обусловливает особенности методических подходов:

В совокупности используемых показателей должны быть представлены, главным образом, количественные показатели. Этого требует методология оценки эффективности/результативности. Качественные параметры государственного/муниципального управления определены в соответствующих стандартах. Так, в рамках налоговой системы России действует «Единый стандарт обслуживания налогоплательщиков», утвержденный приказом Федеральной налоговой службы от 2 сентября 2005 г. № САЭ-3-25/422. Соблюдение этого и других стандартов контролируется в рамках надзорных функций.

Поскольку в оценке эффективности традиционно используется затратная составляющая, выраженная в стоимостных единицах, в совокупности оценочных показателей обязательны финансовые параметры.

В совокупности оцениваемых показателей должны быть представлены измеримые и релевантные показатели. Независимо от того, будут ли они представлены в политике или в целевых программах, они должны быть значимы для экономики. Методика не должна быть чрезмерно трудоемкой, а совокупность показателей чрезмерно громоздкой. В качестве баланса между агрегированием и аналитичностью целесообразно использовать не более четырех-шести показателей, соответствующих основным приоритетам на каждом уровне управления. Применительно к управлению эффективностью налогообложения целесообразно использовать систему показателей оценки воспроизводственной и фискальной эффективности налогообложения, изложенную ранее. Объект оценки эффективности должен охватывать все уровни управленческой иерархии. Поскольку только в этом случае обеспечивается взаимозависимость и взаимообусловленность показателей, что позволяет минимизировать проблему манипулирования информацией.

• На каждом уровне управления должна прослеживаться преемственность в оценочных показателях. Это означает, что показатели вышестоящего уровня государственного/муниципального управления должны детализироваться на нижестоящем уровне. Помимо решения проблемы с манипулированием информацией это позволяет дать сквозную оценку результативности управления.

• Совокупность оценочных показателей должна быть верифицируемой и наряду с данными министерств и ведомств подтверждаться альтернативными данными - национальной и региональной статистикой.

• Индикаторы результативности системы государственного/ муниципального управления должны характеризовать текущее развитие во взаимосвязи со стратегией. Этого требует BSC-методология.

• Оценка эффективности в этом случае будет характеризовать не столько прибыльность (понятие «прибыль» практически несовместимо с бюджетной системой), сколько результативность деятельности государственных институтов с позиции полученного эффекта от их деятельности.

• Поскольку в качестве предмета данного исследования выступает эффективность налогообложения на различных уровнях государственного/муниципального управления, в критериях и индикаторах результативности акцент делается на налоговую составляющую.

В целях формирования системы управления эффективностью налогообложения на макро- и мезоуровне в структуре государственного/муниципального управления выделены уровни (блоки) управления налогообложением:

Уровень управления национальной экономикой и федеральной системой налогов и сборов (макроуровень),

Уровень регионального управления бизнес-средой (мезоуровень),

Региональная фискальная служба, включающая налоговую систему региона и государственные внебюджетные фонды.

Для каждого уровня государственного/муниципального управления предложена совокупность критериев и индикаторов результативности.

В соответствии с BSC-методологией количество критериев на каждом уровне управления ограничено и соответствует основным приоритетам. Индикаторы стратегии корреспондируются с критериями результативности оперативного управления. Совокупность критериев и индикаторов позволяет детализировать их на нижестоящих уровнях управления. В предложенной системе критериев и индикаторов центральное место отводится показателям воспроизводственной и фискальной эффективности налогообложения, описанным ранее. Их оценка на регулярной основе, контроль динамики и траектории движения позволяют своевременно корректировать налоговую политику на макро- и мезоуровне.

В BSC-модель логично встроить меры стимулирования сотрудников государственного/муниципального управления в целом и фискальной службы в частности в зависимости от результатов оценки, а также меры государственной поддержки регионов по результатам межрегиональных сравнений. Контроль эффективности и адекватное ему стимулирование могли бы стать серьезным и вполне объективным аргументом в управлении по результатам в такой деликатной области государственного/муниципального управления как управление налогообложением и его эффективностью.

В рамках рекомендаций по повышению внутрихозяйственной эффективности налогообложения автором сделан акцент на легальные способы оптимизации, исходя из следующего понимания налоговой оптимизации - уменьшение размера налоговых обязательств посредством целенаправленных правомерных действий налогоплательщика, включающих в себя полное использование всех предоставленных законодательством льгот, налоговых освобождений и других законных приемов и способов.

Совокупность мер налоговой оптимизации классифицирована по двум основным критериальным признакам: А) факторам оптимизации:

• Внешним (юрисдикция, организационно-правовая форма, состав учредителей и структура капитала, вид деятельности, порядок формирования уставного капитала, стратегия развития -концентрация собственности, диверсификация деятельности, структуризация компании и региональная сетизация, налоговый режим и др.);

• Внутренним (учетная и налоговая политика, договорные модели и контрактные схемы, структура активов и др.).

Б) характеру оптимизации:

• Перспективная или долгосрочная (несколько налоговых периодов);

• Текущая (отдельные операции в рамках одного налогового периода).

Из совокупности существующих направлений и способов оптимизации налогообложения в качестве наиболее эффективных выделены:

• учетная политика, влияющая на формирование налогооблагаемых баз;

• налоговый режим; расчеты, выполненные в рамках модельного исследования, подтверждают, что это направление налоговой оптимизации позволяет при прочих равных условиях повысить внутрихозяйственную эффективность налогообложения в 3 и более раз;

• контрактные схемы при осуществлении сделок;

• фондовый рынок и отдельные операции на нем.

Вместе с тем, наибольший эффект в оптимизации налогообложения достигается, как правило, на основе сочетания разных мероприятий и направлений. При этом целесообразно соблюдать ряд принципиальных подходов:

• Принцип разумности и обоснованности (готовность четко и однозначно доказать обоснованность произведенных расходов, особенно в нетипичных ситуациях, а также соизмеримость произведенных расходов и полученных результатов);

• Принцип исключительности зарубежного опыта налогового планирования и пробелов в законодательстве (налоговая оптимизация, основанная на зарубежном опыте и пробелах в законодательстве, должна быть скорее исключением, чем правилом в силу специфики российского законодательства, презумпции облагаемости, действия разрешительного метода нормативного регулирования налоговых правоотношений);

• Принцип приоритетности норм налогового права (при формировании налогового законодательства РФ не учитывалась взаимосвязь и привязка налогового права к нормам и положениям смежных отраслей права - гражданского, банковского, бухгалтерского и т.д.);

• Принцип комплексного расчета экономии и потерь (необходимость отработки всех существенных аспектов операции по всему комплексу налогов и с учетом норм антимонопольного, таможенного, валютного и т.д. регулирования);

• Принцип учета "политических" аспектов (состояние бюджета территории, роль предприятия в его пополнении и т.д. во избежание негативного общественного резонанса).

• Правило "золотой середины" (распространяется на операции, осуществляемые с привлечением большого числа лиц, например, при получении налоговых льгот, связанных с привлечением труда инвалидов);

• Принцип корректного оформления операций (тождество цифр и формулировок)

• Принцип несистематичности (многочисленное проведение однотипных операций повышает риск усиленного налогового контроля)

• Принцип конфиденциальности (популяризация мер налоговой оптимизации и их массовое распространение вызовет оперативное изменение законодательства);

• Принцип комплексной налоговой экономии (принцип многообразия применяемых способов налоговой оптимизации).

В диссертации даны развернутые рекомендации по отдельным направлениям и принципам налоговой оптимизации.

Список литературы диссертационного исследования кандидат экономических наук Амбросьева, Татьяна Георгиевна, 2007 год

1. Адушкин Р.Е. Основные направления и перспективы совершенствования налогообложения российских предприятий. -М.: МАКС Пресс, 2001.

2. Александров И.М. Налоговые системы России и зарубежных стран. М.: Бератор-Пресс, 2002.191с.

3. Алексеев В.В. Формирование современной налоговой системы России: истоки и уроки / Алексеев В.В., Алексеев А.В. // Вестн. Рос. Акад. наук. 2004. Т.74. N 9. С.771-780.

4. Аронов А.В. Налоговая система: реформы и эффективность // Налоговый вестник. 2001. N 5.

5. Аскеров А.А. Формирование и развитие экономических институтов внутрифирменного управления / Автореферат дисс. на соиск. учен, степ. канд. экон. наук: 08.00.05. СПб, 1997.

6. Блауг М. Экономическая мысль в ретроперспективе. М.: Дело Лтд. 1994.

7. Блэк Джон. Экономика: толковый словарь. М.: ИНФРА-М, 2000.

8. Бобоев М.Р. О проблемах и перспективах развития налоговой системы Российской Федерации / М.Р.Бобоев, Д.В.Наумчев // Налоговый вестник. 2001. N 9.

9. Браун, Марк Грэм. Сбалансированная система показателей: на маршруте внедрения / Марк Грэм Браун ; пер. с англ. Ю. Сакулина. М.: Альпина Бизнес Букс, 2005.

10. Большой экономический словарь. / Автор и составитель АБ.Борисов. ~М.: Книжный мир, 1999. 895 с.

11. Большой экономический словарь. / Под ред. А.Н.Азрилияна. М.: Институт новой экономики, 2002. 1280 с.

12. Большой энциклопедический словарь. / Гл. редактор А.М.Прохоров. М.: Большая Российская энциклопедия, 2002.1456 с.

13. Бондарчук Н.В. Использование финансового менеджмента для гармонизации налогообложения : монография. М. : Дашков и К0, 2004.

14. Бондарчук Н.В. Финансовый менеджмент организации : Методы гармонизации налогов, денежных потоков, цен. М. : Экономика, 2003.

15. Булатова В.Б. Генезис теории налогового регулирования в России. // Историко-экономический научный журнал. 1998, № 5.

16. Бухонова С.М. Сбалансированная система показателей как инструмент управления предприятием / С. М. Бухонова, Е. В. Трунова. СПб.: Химиздат, 2004.

17. Бюджетное послание Президента РФ Федеральному Собранию Российской Федерации «О бюджетной политике в 2007 году».

18. Бюджетное послание Президента РФ Федеральному Собранию Российской Федерации «О бюджетной политике в 2008-2010 годах».

19. Васильев А. Налоговое планирование: быть или не быть. / Электронный журнал "7 Статей. Ру". 12.09.2000, 15.09.2000, 19.09.2000.

20. Вечканов Г.С., Вечканова Г.Р., Пуляев В.Т. Краткая экономическая энциклопедия. СПб: Петрополис, 1998. 509 с.

21. Вечканов Г.С., Вечканова Г.Р. Микро- и макроэкономика. Энциклопедический словарь. / Общ. Ред. Г.С.Вечканова. СПб: Лань. 2000. 352 с.

22. Внедрение сбалансированной системы показателей / Horvath & Partners ; науч. ред. В. Толкач. ; [пер. с нем. В. Толкача, С. Данишевич, М. Гавриша]. Москва: Альпина Бизнес Букс, 2006.

23. Гладкий А. А. Теоретические подходы к формированию института налогообложения организаций. Екатеринбург: ИЭ, 2003.

24. Грицина В.В. Организация управления российским промышленным предприятием с применением контроллинга и сбалансированной системы показателей / Дис. канд. экон. наук: 08.00.05. М., 2004.

25. Громова Е.И., Кери И.Т., Слепов В.А. Финансовая политика компании. / Под ред. В.А.Слепова. М.: Экономистъ, 2005. 283 с.

26. Двойное налогообложение: проблемы и пути решения / Тезисы докладов и выступлений на Международной научной конференции (13 марта 2000 г.). М. : Финансовая акад. при Правительстве РФ, 2000.

27. Долан Э.Дж, Линдсей Д. Рынок: микроэкономическая модель. Пер. с англ. СПб., 1992.

28. Домчук В.А. Финансовая политика предприятия в процессе его реформирования. / Дис. канд. экон. наук: 08.00.10. М, 2005.

29. Дуканич Л.В. Управление системой регионального налогообложения : Теория, методология и инструментальное обеспечение / Дис. д-ра экон. наук: 08.00.05. Ростов н/Д, 2002.

30. Евстигнеев Е.Н. Основы налогового планирования : корпоратив. налоговый менеджмент, направления минимизации налогов, имитац. модель налогового планирования, налоговые риски. М. , СПб: Питер, 2004.

31. Единый стандарт обслуживания налогоплательщиков / утв. приказом Федеральной налоговой службы от 2 сентября 2005 г. № САЭ-3-25/422.

32. Ермолаев В.В. Анализ эффективности систем налогообложения предприятий: на материалах акционерных обществ Ульяновской области / Дисс. канд. экон. наук: 08.00.12. М., 2004.

33. Жозет Перар. Управление финансами. М.: Финансы и статистика, 1999.

34. Журавлева Т.А. Эффективность налоговой системы России в условиях перехода к рынку / Дисс. . канд. экон. наук : 08.00.10. -М, 1996.

35. Захаров А.О. Управление фирмой на основе сбалансированной системы показателей. Москва: МАКС Пресс, 2005.

36. Злобина JI.A. Экономическое обоснование организации системы налогообложения (на примере отрасли книгоиздания), М.: Изд-во МГУП, 2001.

37. Золотаревич К.В. Универсальная бюджетно-налоговая система / Золотаревич К.В., Павлов В.И. // ЭКО. 2005. N 2.

38. Зюльманова М.В. Эффективность государственного управления налоговой системой: макроэкономический аспект / Дисс, . канд. экон. наук: 08.00.05. -М., 2005.163 с.

39. Ильин А.В. Российская налоговая система на рубеже XX века // Финансы. 2004. N4.

40. Индивидуальная сбалансированная система показателей : путь к лич. счастью, гармонич. развитию и росту эффективности организации / Хьюберт К. Рамперсад; пер. с англ. Е. Пестерева. -М.: Олимп-Бизнес, 2005.

41. Каплан, Роберт С. Сбалансированная система показателей. От стратегии к действию / Роберт С. Каплан, Дейвид П.; Пер. с англ. М. Павлова. М.: Олимп-Бизнес, 2004.

42. Карнач Г.З. Социально-экономическая среда и ее влияние на эффективность хозяйственной деятельности / Дис. . канд. экон. наук: 08.00.01. Казань 2002.

43. Карловская Е.А. Социально-экономическая среда как основа управления организациями в условиях рынка / Дис. . канд. экон. наук: 08.00.05. Хабаровск, 2002.

44. Ковалев В.В. Введение в финансовый менеджмент. М.: Финансы и статистика, 1999. 768 с.

45. Кожинов В.Я. Налоговое планирование. М.: Федеративная Книготорговая Компания, 1998.

46. Коколов С.Б. Управление эффективностью регионального налогообложения в рыночных условиях / Дисс. . канд. экон. наук : 08.00.05.-Иваново, 2002.

47. Колодяжный А.В. Налоговый менеджмент на малых предприятиях сферы услуг и пути его оптимизации / Дисс. . канд. экон. наук : 08.00.05,08.00.10. Москва, 2001.154 с.

48. Кочиева Б.И. Экономическая эффективность местного налогообложения: теоретические аспекты. / Дисс. . канд. экон. наук: 08.00.01. Ростов н/Д, 2001.

49. Крышкин О.В. Корпоративный налоговый менеджмент в системе управления предприятием / Автореф. дис. . канд. экон. наук : 08.00.05.-СПб.,2003.

50. Лафта Дж.К. Эффективность менеджмента организации. М.: Русская Деловая Литература, 1999.

51. Липатова И.В. Налоговое планирование: принципы, методы, правовые вопросы // Финанс. 2003. N 7.

52. Литвин М.И. Налоговая нагрузка и экономические интересы предприятий // Финансы. 1998. № 5.

53. Лоханов С.С. Микроэкономическая модель распределения налогового бремени в малом бизнесе : Автореф. дис. . канд. экон. наук: 08.00.01. Ярославль, 2003.

54. Макаренко А.А. Корпоративная финансовая политика как инструмент управления финансами / Дисс. . канд. экон. наук : 08.00.10. Москва, 2007.184 с.

55. Макконел К., Брю. Экономикс. Т. 1. М.: Республика, 1992.

56. Маркс К., Энгельс Ф. Собрание сочинений. 2-е изд., т. 23.

57. Мартьянов С.С. Система сбалансированных показателей как инструмент управления стратегическим развитием предприятия : метод, пособие. СПб.: Инфо-да, 2005.

58. Матвеев Д.Б. Институциональные механизмы воздействиячналогообложения на макроэкономические процессы и их динамику / Автореф. дис. канд. экон. наук: 08.00.05. СПб., 2002.

59. Медведев А.Н. Как планировать налоговые платежи. М.: ИНФРА-М, 1996. 192 с.

60. Мельник Д.Ю. Налоговый менеджмент. М.: Финансы и статистика, 1999.352 с.

61. Методы налоговой оптимизации, или Как избежать опасных ошибок. / Брызгалин А.В. и др. М.: Аналитика-пресс; Екатеринбург: Центр "Налоги и финансовое право", 1999.

62. Мещерякова О.В. Налоговые системы развитых стран мира (справочник). М.: Правовая культура. - 1995.

63. Миляков Н.В. Налоги и налогообложение. М.: ИНФРА-М, 2004.

64. Моисеев О .Я. Повышение эффективности деятельности предприятия на основе выбора оптимальной схемы налогообложения / Дис. . канд. экон. наук : 08.00.05, 08.00.10. -Екатеринбург, 2004.

65. Муравьев В.В. Налоговое планирование на предприятии. Н. Новгород: Изд-во Волго-Вят. акад. гос. службы, 2001,

66. Налоги и налогообложение: Учебник /Д.Г. Черник, Л.П. Павлова, А.З. Дадашев и др. М.: ИНФРА-М, 2001. 415 с.Ч

67. Налоговое планирование на предприятиях и в организациях (Оптимизация и минимизация налогообложения) / Гл. науч. Руководитель д-р экон. наук, засл. деят. науки, проф. Б. А. Рагозин; Гл. науч. ред.-д-р экон. наук, проф., акад. Л. П. Павлова. -М, 1997.

68. Налоговый кодекс РФ. Часть 1. / Закон РФ от 31.07.98 № 146-ФЗ (с последующими изменениями и дополнениями).

69. Налоговый кодекс РФ. Часть 2.

70. Налоговый менеджмент Черник Д. Г., Замятин Б. И., Кирова Е. А. и др.; Под ред. А. Г. Поршнева. М.: ИНФРА-М, 2003.

71. Новикова Т.А. Эффективность деятельности предприятий малого и среднего бизнеса, использующих упрощенную систему налогообложения: на примере металлургических предприятий Смоленской области / Дисс. . канд. экон. наук : 08.02.22. М., 2005.138 с.

72. Об особых экономических зонах в Российской Федерации / Федеральный закон от 22 июля 2005 г. N 116-ФЗ (в ред. Федерального закона от 03.06.2006 N 76-ФЗ).

73. Ордин А.В. Стратегическое управление региональным производственным комплексом на основе системы сбалансированных показателей / Дис. канд. экон. наук: 08.00.05. -Чебоксары, 2005.

74. Пансков В.Г. Налоги и налогообложение в Российской Федерации. 6-е изд-е. М.: Международный центр финансово-экономического развития, 2004.

75. Пансков В.Г. Налоговая система России как фундамент экономической стабилизации//Финансы. 1995. N11.

76. Петров И.В. Методическое обеспечение налогового планирования : монография. Краснодар: Краснод. акад. МВД России, 2003.

77. Побережская О.Б. Эффективность налоговых реформ в концепциях государственного регулирования: на примере США / Дисс. . канд. экон. наук: 08.00.01. Омск, 2003.165 с.

78. Пушкарева В.М. История мировой и русской финансовой науки и политики. М.: Финансы и статистика, 2003.

79. Разработка сбалансированной системы показателей : практ. рук. с примерами / под ред. А. М. Гершуна, Ю. С. Нефедьевой. М. : Олимп-Бизнес, 2005.

80. Российский статистический ежегодник. 2005. / Статистический сборник. -М.: Росстат, 2006. 819 с.

81. Российский статистический ежегодник. 2006. / Статистический сборник. -М.: Росстат, 2006. 806 с.

82. Румянцева Е.Е. Новая экономическая энциклопедия. М.: ИНФРА-М, 2005. 722 с.

83. Сбалансированная система показателей : практ. рук. по использованию / Нильс-Горан Ольве, Жан Рой, Магнус Веттер ; пер. с англ. Э. В. Кондуковой, И. С. Половицы. Москва [и др.]: Диалектика: Вильяме, 2006.

84. Селищев А.С. Макроэкономика. СПб: Питер, 2000.

85. Симонова Н.Ю. Специальные режимы налогообложения малого бизнеса : На примере Омской области / Дис. . канд. экон. наук : 08.00.10.-М„ 2005.

86. Системы налогообложения и вопросы развития предприятий: модельные исследования / Л. Н. Блескина, Б. С. Луняков; Междунар. НИИ пробл. Управления. М.: МНИИПУ, 1990.

87. Скворцов О.В. Налоги. М.: Дело и Сервис, 2002.

88. Смит А. Исследование о природе и причинах богатства народов. -М.: Соцэкгиз, 1962.

89. Совершенствование налоговых отношений и эффективности деятельности налоговых органов : Материалы Межрегиональной научно-практической конференции 17-18 декабря 2002 г. / гл. редактор Л.П.Кураков. Чебоксары: Типография Чувашского университета, 2003 г.

90. Стиглиц Дж.Ю. Экономика государственного сектора. / Пер. с англ. М.: Изд-во МГУ, ИНФРА-М, 1997.

91. Стратегия подъема отечественного производства и система налогообложения : Материалы Респ. науч.-практ. конф., 15-16 июня 1999 г. / Ред. совет: М. И. Бухалков (отв. ред.) и др.. Самара : СамГТУ, 1999.

92. Сутырин С.Ф., Погорлецкий А.И. Налоги и налоговое планирование в мировой экономике. СПб: Михайлов, Полиус, 1998.

93. Татенко Г.И. Формирование стратегии промышленного предприятия на основе концепции сбалансированной системы показателей его деятельности / Дис. канд. экон. наук : 08.00.05. -Орел, 2005.

94. Титов В.В. Моделирование влияния налоговой системы на деятельность промышленного предприятия. Новосибирск : ИЭОПП СО РАН, 2004.

95. Ткачева Ю.В. Влияние системы налогообложения предприятий-экспортеров на экономическую эффективность их деятельности / Дисс. канд. экон. наук: 08,00.05,08.00.10. Вологда, 2002.190 с.

96. Трунова Е.В. Формирование сбалансированной системы показателей как инструмент управления предприятием / Дис, . канд. экон. наук: 08.00.05. Белгород, 2004.

97. Сутырин С.Ф., Погорлецкий А.И. Налоги и налоговое планирование в мировой экономике. СПб: Михайлов, Полиус, 1998.

98. Федоров А.И., Дыбаль С.В. Налогообложение предприятия: теория и практика. СПб: СПбГИЭУ, 2003.243 с.

99. Финансово-кредитный энциклопедический словарь / Под общей редакцией А.Г.Грязновой. М.: Финансы и статистика, 2004. 1168 с.

100. Финансы России. 2004. / Стат. сборник. М.: Росстат, 2004. 332 с.

101. Финансовый менеджмент. / Под ред. профессора Е.И.Шохина. М.: ИД ФБК-ПРЕСС, 2005.408 с.

102. Фокин Ю., Кирова Е. Налоговая нагрузка: проблемы и пути решения. / Экономист. 1998, № 10

103. Хансен Э. Экономические циклы и национальный доход. / Пер. с англ. Э.ГЛейкина, Л.Я.Розовского. -М.: Изд-во иностр. лит., 1959.

104. Хачатуров Т.С. Эффективность капитальных вложений. М.: Экономика, 1979.

105. Хотинская Г.И. Налогообложение в сфере сервиса. М.: ГОУВПО «МГУС», 2006.100 с.

106. Хотинская Г.И. Финансовый менеджмент. М.: Дело и сервис, 2002.192 с.

107. Хотинская Г.И. Финансовый менеджмент. 2-е издание перераб. и дополн. М.: Дело и сервис, 2006.248 с.

108. Хрилев И.Л. Финансы: понятие, управление и анализ на предприятиях в условиях рыночной экономики. М.: НТК «Развитие», 2003.

109. Хромов И.Е. Модели и методы выбора схемы налогообложения при обосновании стратегии развития малого предприятия / Автореф. дис. канд. экон. наук: 08.00.13. М., 2004.

110. Черненко Д.А. Социальная эффективность налоговой системы / Дисс. канд. экон. наук: 08.00.05. Новосибирск, 2002.178 с.

111. Черник Д. Г. Налоги. М.: Финансы и статистика, 2002.

112. Экономическая энциклопедия. Политическая экономия. / Гл. редактор А.М.Румянцев. М.: Советская энциклопедия, 1980.

113. Abel I., Siclos P.L., Szekely I.P. Money and Finance in the Transition to a Market Economy. Edward Elgar Publishing Ltd., 1998.

114. C.J. McNair, Richard L. Lunch, Kelvin F. Cross "Do financial and nonfinancial performance measures have to agree?" 11.1990.

115. Smith A. The Wealth of Nations. Cannan ed., Methuen, 1950.

116. Simons H.C. Personal Income Taxation: The Definition of Income As a Problem of Fiscal Policy. Chicago, 1938.