Налогово-правовой режим территорий с особым статусом тема диссертации и автореферата по ВАК РФ 00.00.00, кандидат наук Быков Роман Александрович

• Быков Роман Александрович
• кандидат наук
• 2026

Оглавление диссертации кандидат наук Быков Роман Александрович

Введение

Глава 1. Теоретические основы функционирования и налогово-правового режима территорий с особым статусом в России

1.1. Понятие территории с особым статусом

1.2. Исторический опыт создания территорий с особым статусом

1.3. Финансово-правовой режим территорий с особым статусом и его виды

1.4. Налогово-правовой режим территорий с особым статусом: понятие, признаки

и структура

Глава 2. Особенности структуры налогово-правового режима территорий с особым статусом в Российской Федерации

2.1. Субъекты налогово-правового режима территорий с особым статусом

2.2. Правовые гарантии обеспечения функционирования налогово-правового режима территорий с особым статусом

2.3. Налоговые стимулы и иные правовые средства как элемент налогово-

правового режима территорий с особым статусом

Заключение

Список используемых источников

Введение диссертации (часть автореферата) на тему «Налогово-правовой режим территорий с особым статусом»

Введение

Актуальность темы исследования. В современном мире происходит постоянная модернизация социально-экономических отношений, обусловленная процессом глобализации, который затрагивает разные области деятельности. В рамках данного процесса формируются интернациональные хозяйственные связи, создаются и унифицируются производственные структуры в условиях нового технологического формата, происходит переход к наукоемким технологиям. Расширение мировых финансовых и инвестиционных потоков приводит к необходимости формирования адекватного правового регулирования.

С этой целью государства довольно часто образуют специальные территории для решения экономических, социальных, оборонно-промышленных, научных и иных публичных задач с установлением на них особого правового режима (территории с особым статусом). В Российской Федерации в настоящее время активно действуют особые и свободные экономические зоны, территории опережающего развития, специальные административные районы, инновационный центр «Сколково», федеральная территория «Сириус», военный инновационный технополис «Эра» и др. При этом в отечественном законодательстве отсутствует их обобщающее наименование и единое нормативно-правовое регулирование их функционирования. В юридической науке внимание ученых акцентируется в основном на исследовании специфики отдельных видов таких территорий, а не единой взаимосвязанной системы, имеющей определенные исторические этапы своего развития.

Территории с особым статусом обладают не только своими уникальными особенностями, но и общими чертами. В частности, правовой механизм функционирования таких территорий в виде особого правового режима для отдельных видов деятельности предполагает установление особенностей регулирования с помощью разнообразных юридических средств различных общественных отношений, в том числе в сфере налогообложения. Так, на территориях с особым статусом наряду с общим и специальными налогово-правовыми режимами, установленными разделами УШ, IX, X и УШ.1 Налогового

кодекса РФ соответственно, для их участников или резидентов предусматривается особый порядок исчисления и уплаты отдельных федеральных, региональных и местных налогов и сборов в части использования налоговых льгот и иных налоговых стимулов. Однако законодательство о налогах и сборах не обособляет правовые нормы, устанавливающие вышеуказанный особый порядок, и не именует их как разновидность налоговых режимов, хотя, например, в Федеральном законе от 31 мая 1999 г. № 104-ФЗ «Об Особой экономической зоне в Магаданской области и на территориях Южно-Курильского, Курильского и Северо-Курильского городских округов Сахалинской области» содержится статья 5 с названием «Налоговый режим Особой экономической зоны». При этом разнообразие налоговых стимулов и особенности их применения, требующие обобщения и систематизации не только в научных целях, но и с позиций единообразия правоприменения, унификации законодательных норм, позволяет использовать понятие налогово-правового режима применительно к территориям с особым статусом.

Наличие единичных финансово-правовых исследований, затрагивающих отдельные аспекты налогово-правового режима всех территорий с особым статусом, не способствует формированию единых подходов к пониманию признаков и структуры данного режима, места в системе отраслевых и подотраслевых правовых режимов. Отчасти это связано с тем, что налогово-правовой режим таких территорий, по сравнению с другими налогово-правовыми режимами, не имеет нормативно определенной структуры, в том числе собственного набора элементов налогообложения. Кроме того, в настоящее время в основном отсутствует единообразный законодательный подход к установлению особенностей налогообложения резидентов и участников указанных территорий. Исключение составляет введение в действие с 1 апреля 2026 года статьи 56.1 Налогового кодекса РФ1, закрепляющей особенности применения налоговых преференций в отношении резидентов и участников многих территорий с особым

1 См.: Федеральный закон от 11 февраля 2026 г. № 18-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации» // СЗ РФ. 2026. № 7, ст. 615.

статусом. В то же время вопрос об определении структуры налогово-правового режима территорий с особым статусом представляет значимость как с теоретической точки зрения, поскольку выявление структуры данного режима позволяет глубже раскрыть его сущность и назначение, так и практической, что позволит создать основания для дальнейшей систематизации законодательства о налогах и сборах в части унификации видов и содержания налоговых стимулов, требований и правовых гарантий для резидентов (участников) указанных территорий.

Степень научной разработанности темы диссертационного исследования. В настоящий момент практически отсутствуют монографические научные работы, посвященные комплексной теоретической разработке налогово-правового режима всех территорий с особым статусом в Российской Федерации, направленных преимущественно на развитие их экономического потенциала. Наиболее близким по обозначенной тематике представляется диссертационное исследование И.А. Гончаренко «Правовой режим зон льготного налогообложения: особенности и тенденции развития (на примере РФ и США)» (Москва, 2023 г.), в рамках которого проведен комплексный сравнительно -правовой анализ проблем налогообложения, связанных с функционированием большинства территорий с особым статусом, которые рассматриваются данным автором как зоны льготного налогообложения.

Отраслевые правовые научные изыскания, связанные с различными аспектами функционирования территорий с особым статусом, касаются в основном отдельных видов таких территорий (главным образом особых экономических зон) без учета их взаимосвязи. В частности, проблемы правового регулирования налогообложения в особых экономических зонах разрабатывались в диссертационном исследовании Д.А. Савосика «Функционирование особых экономических зон на территории Российской Федерации: финансово-правовой аспект» (Саратов, 2011 г.).

Исследование понятия налогового режима, его признаков, особенностей и структуры осуществлялось в диссертационных работах H.H. Злобина «Налог как

правовая категория» (Москва, 2003 г.), В.Ю. Ждановой «Специальные налоговые режимы: место в системе правовых явлений и юридическая конструкция» (Москва, 2007 г.), Н.С. Иващенко «Понятие и виды налогового режима» (Москва, 2007 г.), А.А. Шахмаметьева «Правовой режим налогообложения нерезидентов в Российской Федерации» (Москва, 2011 г.), К.В. Андриевского «Финансово-правовые режимы» (Москва, 2022) и иных ученых.

Вопросы налогового стимулирования, в том числе предоставления налоговых льгот, затрагивались в диссертационных исследованиях Н.Н. Лайченковой «Стимулы в налоговом праве» (Саратов, 2007 г.), Р.К. Костаняна «Правовое регулирование налоговых льгот в Российской Федерации» (Москва, 2008 г.), А.В. Пономарева «Правовые стимулы в налоговом праве Российской Федерации (финансово-правовой аспект)» (Москва, 2012 г.), Е.Г. Беликова «Проблемы финансово-правового обеспечения развития Российской Федерации как социального государства» (Саратов, 2016), В.В. Менькова «Финансово-правовое стимулирование внедрения цифровых технологий коммерческими организациями» (Саратов, 2022 г.), Н.Д. Мамедова «Механизм налогово-правового стимулирования сельскохозяйственной деятельности в Российской Федерации» (Саратов, 2024 г.) и других авторов.

Следует отметить, что цели и задачи исследований обозначенных авторов не охватывают с учетом современных реалий подхода к пониманию территорий с особым статусом как единой системы, их классификации исходя из исторических социально-экономических условий их появления, целей создания и наличия (отсутствия) особого налогово-правового режима. В указанных работах не рассматривались на должном теоретическом уровне вопросы, связанные с понятием, признаками и структурой налогово-правового режима именно территорий с особым статусом, его субъектами и правовыми гарантиями обеспечения его функционирования; не систематизировались подробно налогово-правовые стимулы, которые предоставляются участникам и резидентам таких территорий, действующих на данный момент.

Цель диссертационного исследования заключается в формировании концептуальных основ установления и применения налогово-правового режима территорий с особым статусом и разработке с их учетом рекомендаций по совершенствованию соответствующих нормативных правовых актов.

Для достижения данной цели в диссертации поставлены следующие задачи исследования:

- определить и охарактеризовать понятие территории с особым статусом;

- выявить и обобщить исторический опыт создания территорий с особым статусом;

- определить на основе общетеоретического понимания правового режима понятие финансово-правового режима территорий с особым статусом и его виды;

- определить понятие, признаки и структуру налогово-правового режима территорий с особым статусом;

- раскрыть специфику правового положения субъектов налогово-правового режима территорий с особым статусом;

- выявить особенности правовых гарантий обеспечения функционирования налогово-правового режима территорий с особым статусом;

- раскрыть особенности налоговых стимулов и иных правовых средств как элемента налогово-правового режима территорий с особым статусом;

- разработать рекомендации по совершенствованию законодательных актов, устанавливающих налогово-правовой режим территорий с особым статусом.

Объект исследования составляют общественные отношения, складывающиеся в рамках функционирования налогово-правового режима территорий с особым статусом в Российской Федерации.

Предмет исследования образуют нормы финансового права, связанные с функционированием особого налогово-правового режима на территориях с особым статусом в Российской Федерации, материалы соответствующей правоприменительной практики, положения доктринальных исследований.

Теоретическую основу диссертационного исследования составили научные труды, посвященные вопросам правового регулирования налоговых

отношений, специалистов в области финансового права, среди которых К.В. Андриевский, Е.Г. Беликов, И.А. Гончаренко, Е.Н. Горлова, В.Ю. Жданова, А.С. Жутаев, Н.Н. Злобин, Н.С. Иващенко, Ю.А. Крохина, Н.Н. Лайченкова, Н.Д. Мамедов, В.В. Меньков, С.М. Миронова, Д.М. Мошкова, О.А. Ногина, Е.В. Покачалова, А.В. Пономарев, М.Б. Разгильдиева, Д.А. Савосик, М.Н. Садчиков, Ю.Л. Смирникова, Н.И. Химичева, А.А. Шахмаметьев, С.А. Ядрихинский и др.

Теоретико-правовой основой исследования послужили работы С.С. Алексеева, Г.С. Беляевой, В.Б. Исакова, А.В. Малько, Н.И. Матузова, Д.Е. Петрова, О.С. Родионова, Э.Ф. Шамсумова и др.

В контексте исследуемой проблематики потребовалось обращение к работам представителей науки конституционного права (В.В. Барбин, Л.А. Морозова, М.М. Султыгов и др.), административного права (А.Д. Арутюнов, М.В. Батыров, Д.Н. Бахрах, А.А. Гариб, О.А. Лакаев, А.Ф. Ноздрачев, Н.Н. Попова, Б.В. Россинский, К.С. Свинцова, Ю.Н. Старилов и др.), гражданского и предпринимательского права (С.И. Бахтин, Д.А. Благов, А.В. Гасумянова, Е.С. Кудрявцева, В.Н. Лисица, О.В. Флоря, О.Е. Якимова и др.), а также трудам ученых-экономистов (О.Н. Артемьев, Р.Ф. Кабиров, Т.А. Лысова, И.Р. Тазутдинов, В.В. Ушаков и др.).

Нормативно-правовую базу диссертационного исследования составили Конституция Российской Федерации, Бюджетный кодекс Российской Федерации, Налоговый кодекс Российской Федерации и иные акты законодательства о налогах и сборах, федеральные законы о территориях с особым статусом, а также иные нормативные правовые акты, затрагивающие объект настоящего исследования. Дополнительно были учтены правовые акты, утратившие силу, и иные официальные документы, относящиеся к тематике исследования.

Эмпирической основой диссертационного исследования послужили материалы правоприменительной практики различных судов судебной системы Российской Федерации, Министерства финансов Российской Федерации, Федеральной налоговой службы Российской Федерации, а также официальная

информация, доступная на интернет-порталах органов государственной власти Российской Федерации.

Методологическую основу диссертационного исследования составляет сочетание общенаучных и частнонаучных методов. Использование общенаучных методов (системно-структурного, формальной логики и др.) способствовало выявлению общих закономерностей изучаемых явлений, а также определению системно-структурных взаимосвязей и обобщению эмпирических данных. Применение частнонаучных методов познания (формально-юридического, сравнительно-правового, историко-правового) позволило углубленно изучить специфику правовых конструкций и явлений, отдельные вопросы изучаемой проблематики для последующего достижения поставленных целей исследования.

Системно-структурный метод применялся в процессе систематизации содержания законодательных актов для построения классификаций территорий с особым статусом, налогово-правовых режимов различных видов территорий с особым статусом, выделения структуры таких режимов и определения их места в системе налогово-правовых режимов. Данный метод позволил также провести систематизацию налоговых стимулов, предоставляемых резидентам и участникам исследуемых территорий.

Методы формальной логики, такие как сравнение, анализ, синтез и описание, применялись в рамках построения научной аргументации, обоснования промежуточных и итоговых выводов по теме исследования, а также для разработки необходимого понятийно-терминологического аппарата исследования.

С помощью формально-юридического метода определено содержание правового регулирования налогово-правового режима территорий с особым статусом посредством рассмотрения действующего законодательства, а также разработаны нормативные положения, направленные на совершенствование действующего законодательства, регулирующего исследуемую сферу.

Сравнительно-правовой метод позволил провести всестороннее сравнение различных видов территорий с особым статусом и их налогово-правовых режимов, что в последующем позволило выявить общие признаки и различия, а

также осуществить углубленный анализ важных для данного исследования правовых категорий, таких как «территории с особым статусом», «налогово-правовой режим», «налоговый стимул» и др.

Историко-правовой метод способствовал исследованию генезиса института территорий с особым статусом с периода Российской империи до настоящего времени. Данный метод позволил выстроить периодизацию становления и развития территорий с особым статусом в истории России и определить основные направления их функционирования в различные периоды.

Научная новизна диссертационного исследования состоит в том, что в нем разработаны концептуальные основы установления и применения налогово-правового режима территорий с особым статусом. В частности, выявлены признаки и сформулированы определения понятий «территория с особым статусом», «финансово-правовой режим территории с особым статусом», «налогово-правовой режим территорий с особым статусом», разработаны классификации территорий с особым статусом и их финансово-правовых режимов, предложена структура налогово-правового режима указанных территорий и определены особенности содержания ее элементов. Кроме того, проведена систематизация требований к субъектам налогово-правового режима территорий с особым статусом, правовых гарантий его обеспечения, а также налоговых стимулов, предоставляемых указанным субъектам.

На защиту для отражения содержания научной новизны исследования выносятся следующие положения:

1. Территория с особым статусом - это определённая на основании федерального закона и создаваемая уполномоченным органом в пределах Российской Федерации территория, на которой устанавливается особый правовой режим ее функционирования и (или) осуществления общественно значимых видов деятельности, в том числе посредством применения финансово-правовых и иных мер государственной поддержки.

Общими чертами территорий с особым статусом являются: - создание на территории Российской Федерации;

- создание высшими органами государственной власти на особо важных для страны территориях, а также для достижения приоритетных целей государственной политики по следующим направлениям: оборонно -промышленному, научно-технологическому, инвестиционному, социально-экономическому, иным;

- установление особого правового режима функционирования выделенной территории и (или) осуществления в ее пределах общественно значимых видов деятельности, включая создание льготных условий для осуществления определенных видов деятельности, в том числе предоставление финансово-правовых и иных мер государственной поддержки самой территории и (или) ее участникам (резидентам);

- нормативная определенность, которая проявляется в том числе в наличии специального федерального закона, регулирующего правовой статус рассматриваемой территории.

2. Территории с особым статусом классифицированы по следующим основаниям:

1) исходя из исторических социально-экономических условий их появления они подразделены на территории:

- первого поколения, которые были созданы в Российской Федерации на основе особых территорий, функционирующих в СССР, с адаптацией к социально-экономическим потребностям страны в 90-е гг. XX в. (свободные экономические зоны, закрытые административно-территориальные образования, наукограды) или опыта Российской империи и Советского Союза (свободный порт Владивосток);

- второго поколения, которые характеризуются созданием условий для привлечения инвестиций на территории РФ в целях развития определенных видов деятельности (особые экономические зоны), преодоления отставания в социально-экономическом развитии (территории опережающего развития) или поддержки научно-исследовательской деятельности и коммерциализации ее результатов (инновационный центр «Сколково»);

- третьего поколения, которые направлены на дальнейшее развитие социально-экономической, инвестиционной и научно-исследовательской деятельности (федеральная территория «Сириус», Арктическая зона Российской Федерации), поддержание современной обороноспособности государства (военный инновационный технополис «Эра»), а также на оказание помощи в интеграции в экономическое пространство страны новых территорий, вошедших в состав Российской Федерации (свободные экономические зоны в Республике Крым и Севастополе, ДНР, ЛНР, Запорожской области, Херсонской области и на прилегающих территориях РФ), и иностранных компаний (специальные административные районы, международные территории опережающего развития);

2) по цели создания и наличию (отсутствию) особого налогово-правового режима можно выделить:

- территории, доминирующей целью создания которых является развитие их экономического потенциала и на которых устанавливается особый налогово-правовой режим для их участников или резидентов (большинство вышеуказанных территорий с особым статусом за исключением тех, которые относятся ко второму виду);

- территории, для которых доминирующей целью создания не является развитие их экономического потенциала и на которых отсутствует особый налогово-правовой режим (наукограды, закрытые административно-территориальные образования).

3. Финансово-правовой режим территории с особым статусом - это разновидность особого правового режима, который устанавливается государством на указанной территории и включает в себя совокупность финансово-правовых норм, упорядочивающих поведение участников общественных финансовых отношений с помощью набора различных правовых средств по реализации мер финансовой поддержки для полноценного достижения целей функционирования соответствующей территории.

Финансово-правовой режим территории с особым статусом характеризуется следующими основными особенностями:

- является составной частью особого правового режима, который устанавливается государством на территории с особым статусом, и в большинстве случаев будет выступать вторичным по отношению к другим отраслевым особым правовым режимам на такой территории;

- объединяет в себе несколько правовых режимов (бюджетно-правовой, налогово-правовой и таможенно-правовой), основное содержание каждого из которых представляет собой совокупность однородных юридических средств подотраслевой (институциональной) направленности в рамках правового режима более высокого уровня по отраслевой принадлежности (финансово-правового режима). При этом большое количество и разнообразное содержание предоставляемых государством на территориях с особым статусом специальных финансовых мер поддержки, устанавливаемых в рамках бюджетно-правового, налогово-правового и таможенно-правового режимов, свидетельствует об определенном комплексе таких мер, который должен применяться в единой связке для эффективного функционирования каждого вида таких территорий, что доказывает важность рассмотрения указанных режимов в составе единого финансово-правового режима;

- ключевым правовым средством, характеризующим содержание данного режима, выступают меры финансовой поддержки, предоставляемые участникам финансовых правоотношений на территориях с особым статусом. При этом особенности и количество таких мер наряду с целями создания обозначенных территорий свидетельствуют о формировании или об отсутствии на них особого финансово-правового режима и являются показателем степени направленности данных территорий на экономическое развитие: на некоторых территориях они будут указывать их доминирующую направленность, на других - на их второстепенную направленность. Например, на некоторых территориях (наукограды, ЗАТО) особенности финансово-правового регулирования сводятся к

небольшому количеству мер государственной финансовой поддержки без образования финансово-правового режима или его вида;

- в большинстве случаев носит временный характер, что связано с определенным законом сроком существования территории с особым статусом.

4. Финансово-правовые режимы территорий с особым статусом можно классифицировать по ряду оснований:

1) по предмету отраслевого правового регулирования они бывают: налоговые, бюджетные, таможенные;

2) исходя из количества и соотношения входящих в их состав вторичных -подотраслевых (институциональных) - режимов можно выделить:

2.1) финансово-правовые режимы, в составе в которых имеется три вторичных правовых режима: налоговый, таможенный и бюджетный (территории опережающего развития);

2.2) финансово-правовые режимы, в составе в которых имеется два вторичных правовых режима:

- налоговый и бюджетный (инновационный центр «Сколково», федеральная территория «Сириус»);

- налоговый и таможенный (особые экономические зоны);

2.3) финансово-правовые режимы, в составе в которых доминирует один вторичный правовой режим:

- налоговый (специальные административные районы);

- бюджетный (наукограды, закрытые административно-территориальные образования);

3) по признаку наличия или отсутствия в их составе налогово-правового режима.

5. Налогово-правовой режим территорий с особым статусом - это установленный законодательством Российской Федерации о налогах и сборах с учетом законов, определяющих функционирование территорий с особым статусом, вид особого финансово-правового режима, определяющий на основе специфического сочетания дозволений, позитивных обязываний и иных правовых

средств порядок поведения ограниченного круга субъектов налоговых отношений - участников (резидентов) таких территорий в целях стимулирования ускоренного социально-экономического, научно-технического и иного развития определённой территории Российской Федерации.

Налогово-правовой режим территории с особым статусом обладает следующими признаками:

- является разновидностью особого финансово-правового режима территории с особым статусом и одновременно налогово-правового режима. При этом его следует характеризовать как особый (преференциальный) налогово-правовой режим, выступающий производным от общего налогово-правового режима и являющийся нормативно не обособленным, поскольку нормы, устанавливающие его содержание, закрепляются в различных институтах особенной части налогового права, которые регулируют взимание федеральных, региональных и местных налогов, а также страховых взносов;

- устанавливается законодательством РФ о налогах и сборах с учетом специфики той или иной территории с особым статусом, определяемой законом, который закрепляет ее правовой статус;

- устанавливает определенный порядок поведения участников налоговых отношений, круг которых в большинстве случаев ограничен участниками (резидентами) территорий с особым статусом;

- характеризуется императивным методом правового регулирования с особым сочетанием позитивных обязываний, дозволений и иных правовых средств при предоставлении налоговых стимулов;

Список литературы диссертационного исследования кандидат наук Быков Роман Александрович, 2026 год

С. 71.

2 См.: Гончаренко Л.И. Конструктив преференциальных налоговых режимов как детерминанта привлечения инвестиций в инновационное развитие России // Экономика. Налоги. Право. 2024. № 17 (3). С. 162.

3 См.: Горячих М.В. Создание и развитие свободной экономической зоны в Республике Крым: анализ и мониторинг деятельности // Научно-технические ведомости СПбГПУ. Экономические науки. 2017. Т. 10, № 4. С. 75.

4 См.: Разгильдиева М.Б. Проблемы закрепления права на налоговое планирование //

многообразное, неупорядоченное и неоднозначное использование понятия «режим» в налоговом законодательстве и науке вызывает у некоторых ученых опасения2. Однако существует и другая позиция, согласно которой такая нерегламентированная трактовка «режима» в налоговом праве позволяет достичь некой свободы в исследованиях3. При этом понятие «налоговый режим», как обобщающее любые формы применения термина «режим» в науке налогового права, является наиболее устойчивым и признанным многими учеными-юристами4. В то же время представляется целесообразным в рамках настоящего исследования в качестве синонима налогового режима использовать понятие налогово-правового режима, поскольку налоговые отношения не могут существовать вне механизма правового регулирования и устанавливаемых в рамках него комплекса правовых средств.

В юридической науке предпринимались различные попытки определить понятие налогового режима как разновидности правового режима. Так, некоторые авторы сходятся во мнении, что оно обязательно должно состоять из таких частей, как «порядок правового регулирования налоговых правоотношений», «определенное сочетание юридических-правовых средств», «создание определенной степени благоприятности»5. Однако помимо схожей части понятия, каждый из учёных выделяет свои дополнительные характеристики. Так, одни ученые-юристы выделяют как часть понятия цель установления режима:

Интерес вчера, сегодня и навсегда... Сборник научных работ. Тверь, 2025. С. 127.

1 См.: Крохина Ю.А. Налогообложение цифровой валюты: баланс частных и публичных интересов в условиях санкционного режима // Мониторинг правоприменения. 2022. № 3 (44). С. 6.

2 См.: Иващенко Н.С. Понятие и виды налогового режима: дис. ... канд. юрид. наук. М., 2007. С. 3.

3 См.: Шахмаметьев А.А. Категория «режим» в правовом механизме налогообложения.

С. 70.

4 См.: Крохина Ю.А. Налоговое право России: Учебник для вузов. 2-е изд., перераб. М.: Норма, 2004. С. 197; Химичева Н.И., Покачалова Е.В. Финансовое право / Отв. ред. Н.И. Химичева. М.: Норма, 2005. С. 317; Фархутдинов Р. Д. Налоговое право: учебное пособие для вузов. 4-е изд., перераб. и доп. М.: Издательство Юрайт, 2025. С. 102.

5 См.: Иващенко Н.С. Указ. соч. С. 6; Злобин H.H. Налог как правовая категория:. дис. ... канд. юрид. наук, М., 2003. С. 104; Смирникова Ю.Л. Сущность механизма правового регулирования налоговых отношений // Крохина Ю.А. Налоговое право России: Учебник для вузов. С. 167.

«удовлетворение интересов публичного образования в налоговых поступлениях в бюджет и интересов налогоплательщиков (плательщиков сборов) в соразмерном налоговом бремени»1; «для удовлетворения интересов субъектов налогового права»2. Другие включают в понятие предмет и методы правового регулирования: «обусловленный предметом и методом налогового права»3. Некоторые авторы конкретизируют правовые средства: «особое сочетание в налоговом праве взаимодействующих между собой дозволений, запретов и позитивных обязываний, создающих особую направленность налогово-правового регулирования»4. Если проанализировать их подходы к пониманию налогового режима, то можно увидеть признаки отраслевого подхода С.С. Алексеева к пониманию юридического режима5. Постулат указанного теоретика права о том, что «каждой отрасли права соответствует особый юридический режим»6, нашел широкое отражение в работах отечественных ученых-правоведов, так как данное универсальное свойство концепции довольно хорошо описывало многие правовые явления в теории налогового права.

В дальнейшем некоторые ученые стали формировать совершенно новый подход к пониманию категории «налоговый режим», основанный на специфике именно налогового права. Так, в соответствии с данным подходом под налоговым режимом понимается: 1) «система потенциальных правовых последствий, единственной общей целью установления которых является привлечение членов общества к бремени уплаты налогов и сборов и с помощью которых своеобразным образом задаются границы законного вмешательства в сферу личной свободы субъекта права, обусловленного необходимостью пополнения бюджета»7; 2) разновидность финансово-правового режима, которая «характеризуется определенной производностью как от финансово-правового

1 См.: ИващенкоН.С. Указ. соч. С. 6.

2 См.: Злобин H.H. Указ. соч. С. 104.

3 См.: Иващенко Н.С. Указ. соч. С. 6.

4 См.: СмирниковаЮ.Л. Указ. соч. С. 167.

5 См.: Алексеев С.С. Проблемы теории государства и права. С. 207.

6 См.: Там же.

7 Цит. по: Жданова В.Ю. Специальные налоговые режимы: место в системе правовых явлений и юридическая конструкция. дис. ... канд. юрид. наук. М., 2007. С. 10.

режима, так и от исходных начал социального регулирования в целом, гарантируя налогообложение через систему налогово-правовых норм с момента возникновения обязанности по постановке на учет, уплате, предоставлению отчетности до момента исполнения налоговой обязанности и устанавливая определенный порядок поведения участников налоговых отношений, в основе которого лежит задача достижения полноты и своевременности поступления денежных средств от налогов и сборов наиболее эффективным способом и оптимальный учет интересов участников налоговых отношений в условиях сбалансированности материального и процедурного регулирования»1. Таким образом, авторы данных определений делают упор сугубо на специфику налогового права, выделяя процедуры, порядок и особенности правового регулирования, присущие налоговому законодательству.

Как представляется, для определения налогово-правового режима ТОС необходимо использовать комплексный подход, который сочетал бы в себе общеправовую и налогово-правовую концепции. Рассмотрение исследуемого режима именно в таком направлении дает наиболее полное его понимание, так как в основе построения налогового режима первоначально лежала общая отраслевая концепция и именно на ее фундаменте ученые стали выстраивать в дальнейшем специфику налогового режима, что было показано в вышеприведенных определениях данного понятия с точки зрения особенностей налогово-правового регулирования2. Следует также отметить, что понимание сущности любого правового режима вытекает из его признаков3. Именно поэтому необходимо проанализировать признаки правового режима, выделяемые учеными в соответствии с общеправовым и подотраслевым подходами, для формулирования определения налогово-правового режима ТОС.

В юридической науке существует ряд работ, связанных с определением признаков правового режима. Так, если обобщить различные позиции, то можно

1 Цит. по: Андриевский К.В. Финансово-правовые режимы. С. 332.

2 См. подробнее: Быков Р.А. Налогово-правовой режим территорий с особым статусом: понятие и признаки // Журнал юридических исследований. 2026. Т. 11, № 1. С. 115-120.

3 См.: БеляеваГ.С. Правовой режим: понятие и признаки. С. 281.

выделить следующие общие признаки любого правового режима: «устанавливается законодательством и обеспечивается государством»; «имеет свою специфическую отраслевую цель»; «создает конкретную степень благоприятности либо неблагоприятности»; «обладает определенными юридическими средствами»; «создается для удовлетворения интересов отдельных субъектов права»; «устанавливает и гарантирует определенный порядок поведения участников налоговых правоотношений»1.

При исследовании признаков налогово-правового режима как разновидности подотраслевых правовых режимов можно выделить следующие его характерные черты: «гарантируется обеспечением процедурными нормами материальных предписаний, устанавливает и гарантирует определенный порядок поведения участников налоговых правоотношений»2; «основывается на императивном методе регулирования с преобладанием позитивного обязывания»3; «наступление налоговых последствий, связанных с ограничениями»4; «налоговый режим установлен законодательством Российской Федерации о налогах и сборах»5; имеет целями регламентировать налоговые отношения6, а также «привлечь членов общества к участию в покрытии государственных (муниципальных) расходов путем передачи части принадлежащего им имущества на нужды государства (муниципальных образований)»7; «в основе целевой определенности налогово-правовых режимов лежит обеспечение своевременного и полного поступления денежных средств от уплаты налога в соответствующие бюджеты наиболее эффективным способом»8.

1 См.: Беляева Г.С. Правовой режим: общетеоретическое исследование: дис. ... д-ра юрид. наук. Курск, 2013. С. 58-67; Матузов Н.И., Малько А.В. Указ. соч. С. 18; Родионов О.С. Указ. соч. С. 36-37; Иващенко Н. С. Указ. соч. С. 28-29; Андриевский К.В. Финансово-правовые режимы. С. 313-329; Смирникова Ю.Л. Указ. соч. С. 167.

2 См.: Андриевский К.В. Финансово-правовые режимы. С. 329.

3 См.: ШахмаметьевА.А. Правовой режим налогообложения нерезидентов в Российской Федерации. С. 32; Смирникова Ю.Л. Указ. соч. С. 167.

4 См.: ЖдановаВ.Ю. Указ. соч. С. 37.

5 См.: ИващенкоН. С. Указ. соч. С. 28-29.

6 См.: Смирникова Ю.Л. Указ. соч. С. 167.

7 См.: Жданова В.Ю. Указ. соч. С. 46.

8 См.: Андриевский К.В. Финансово-правовые режимы. С. 313-329.

Анализ вышеуказанных признаков правового режима как родового понятия и налогово-правового режима как разновидности подотраслевых правовых режимов с учетом специфики налогово-правового регулирования на территориях с особым статусом позволяет установить, что налогово-правовой режим ТОС как вид налогово-правового режима и одновременно составляющая особого правового режима ТОС будет обладать схожими свойствами, но с определенными отличиями:

1) устанавливается законодательством РФ о налогах и сборах с учетом специфики той или иной территории с особым статусом, определяемой законом, который закрепляет ее правовой статус, в том числе особый правовой режим осуществления на ней отдельных видов деятельности1. Например, в соответствии с ч. 5.1 ст. 3 Федерального закона от 29 декабря 2014 г. № 473-Ф3 «О территориях опережающего развития в Российской Федерации» соглашением о создании территории опережающего развития могут устанавливаться условия предоставления ее резидентам налоговых льгот по уплате налогов на имущество организаций, земельного налога, в том числе сроки предоставления этих льгот;

2) характеризуется императивным методом правового регулирования с особым сочетанием позитивных обязываний и дозволений в рамках предоставления различных налоговых стимулов (преференций). В частности, в ст. 145.1 НК РФ, посвященной освобождению, в том числе участников проекта инновационного центра «Сколково», от исполнения обязанностей налогоплательщика по НДС, содержится целый набор различных правовых средств - способов правового регулирования (дозволений, обязываний, ограничений, запретов), необходимых для использования права на такое освобождение;

3) обеспечивает процедурными нормами материальные предписания. Например, ст. 246.1 НК РФ регламентируется порядок получения, реализации и

1 См.: ч. 1 ст. 45 Федерального закона «О федеральной территории «Сириус»; ч. 6 ст. 13 Федерального закона «О Военном инновационном технополисе «Эра» Министерства обороны Российской Федерации и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации».

прекращения права участника проекта инновационного центра «Сколково» на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика по налогу на прибыль организаций;

4) регулирует определенный порядок поведения участников налоговых отношений, круг которых в ряде случаев ограничен участниками (резидентами) ТОС1;

5) в связи с ограничениями режима наступают негативные налоговые последствия, одним из которых по сравнению с общим налогово-правовым режимом может выступать лишение статуса резидента (участника) ТОС как участника налоговых отношений в рамках особого налогово-правового режима2;

6) цели налогово-правового режима ТОС, производного от общего налогово-правового режима, обусловлены как основной целью последнего в получении денежных средств от уплаты налогов в соответствующие бюджеты РФ, так и целями функционирования территории с особым статусом, которые предполагают создание инвестиционно-привлекательной среды и условий наибольшего благоприятствования для налогоплательщиков3 - участников (резидентов) таких территорий в виде снижения их налогового бремени для эффективного и быстрого развития экономического, научного, социального, промышленно-оборонного потенциала страны, создания условий для инвестиционно привлекательной среды для российских и иностранных инвесторов.

Исходя из обозначенных признаков налогово-правового режима ТОС, представляется необходимым сформулировать следующее его определение. Налогово-правовой режим территорий с особым статусом - это установленный

1 См.: ч. 1 ст. 46 Федерального закона «О федеральной территории «Сириус»; ст. 9 Федерального закона «Об особых экономических зонах в Российской Федерации»; ст. 2 Федерального закона «О специальных административных районах на территориях Калининградской области и Приморского края».

2 См.: ч. 9 ст. 5 Федерального закона от 3 августа 2018 г. № 291-ФЗ «О специальных административных районах на территориях Калининградской области и Приморского края»; ч. 4,5 ст. 10 Федерального закона «Об инновационном центре «Сколково»; ч. 1 ст. 21 Федерального закона «Об особых экономических зонах в Российской Федерации».

3 См.: Васильева И.А. Территории с особым статусом в экономической системе страны // Oeconomia et Jus. 2018. № 1. С. 1-5.

законодательством РФ о налогах и сборах с учетом законов, определяющих функционирование территорий с особым статусом, вид особого финансово-правового режима, определяющий на основе специфического сочетания дозволений, позитивных обязываний и иных правовых средств порядок поведения ограниченного круга субъектов налоговых отношений - участников (резидентов) таких территорий в целях стимулирования ускоренного социально-экономического, научно-технического и иного развития определённой территории Российской Федерации.

Налогово-правовой режим территорий с особым статусом не имеет нормативно определенной структуры, в том числе набора элементов налогообложения, как общий и специальный налогово-правовые режимы. В научной среде вопрос относительно определения структуры рассматриваемого налогово-правового режима остается открытым. При этом данный вопрос представляется важным как с теоретической точки зрения, поскольку «обращение к структурному анализу ... позволяет раскрыть природу, сущность, назначение правовых режимов, многообразие и взаимодействие их составляющих»1, так и практической, что позволит создать основания для систематизации законодательства о налогах и сборах в части унификации видов и содержания налоговых стимулов для резидентов (участников) территорий с особым статусом.

В рамках выделения структуры налогово-правового режима ТОС необходимо, прежде всего, использовать общетеоретические исследования правового режима, поскольку налогово-правовой режим ТОС является одним из видов правового режима, а значит его структурные элементы имеют сходный состав и характер. При этом не следует забывать и об отраслевых (подотраслевых) особенностях исследуемого режима. Так же необходимо иметь в виду, что в научной литературе правовой режим определяется как специфический механизм правового регулирования2, что в свою очередь позволяет использовать

1 Цит. по: Беляева Г.С. Структура правового режима: общетеоретический аспект // Вестник Саратовской государственной юридической академии. 2012. № 5 (88). С. 22.

2 См.: Родионов О.С. Указ. соч. С. 39.

элементы структуры механизма правового регулирования при определении структуры налогово-правового режима территорий с особым статусом.

Исследованием структуры правового режима занимались различные отечественные ученые. Так, некоторые авторы выделяют такой элемент правового режима как «объект-носитель»1 или «носитель режима»2. В рамках первого подхода подразумевается, что носителем режима могут выступать «предметы (режимы техники, жилого дома, земель, документов), процессы (режимы стандартизации, судоходства, труда и отдыха), социальные институты (режимы здравоохранения, транспорта, связи), ... субъекты права (граждане, должностные лица, организации), законодательство»3. В рамках второго подхода носителями выступают «определенные территории (режим закрытого административно-территориального образования, режим исключительной экономической зоны), правовые образования и институты (режим законодательства, режим отрасли), организации (режим атомной электростанции, военного объекта, исправительно-трудового учреждения), социальные и природно-техногенные процессы (режимы труда и отдыха, чрезвычайной ситуации), предметы материального мира (режимы имущества, природных ресурсов, документов), административная деятельность (режим секретности, таможенные режимы)»4. При этом в рамках второго похода субъекты права включаются в отдельный элемент - «правовые статусы субъектов режимного регулирования», в который входят «физические и юридические лица, связанные с носителем режима . и обязанные соблюдать установленные правила. В качестве специального субъекта выступают государственные и муниципальные органы и их должностные лица, обеспечивающие соблюдение установленных правил»5.

1 См.: Исаков Б.Б. Правовые режимы и их совершенствование // XXVII съезд КПСС и развитие теории права. Свердловск, 1982. С. 36.

2 См.: Бахрах Д.Н., Российский Б.В., Старилов Ю.Н. Административное право: Учебник для вузов. 2-е изд., изм. и доп. М.: Норма, 2005. С. 457.

3 Цит. по: Исаков Б.Б. Указ. соч. С. 36.

4 Цит. по: Бахрах Д.Н., Российский Б.В., Старилов Ю.Н. Указ. соч. С. 457.

5 Цит. по: Там же. С. 458.

Подход с разделением одного элемента «объект-носитель» на «носитель режима» и «правовые статусы субъектов режимного регулирования» в случае с налогово-правовым режимом территорий с особым статусом представляется наиболее целесообразным, так как субъекты права - участники (резиденты) данных территорий - важный элемент их функционирования1. Они приобретают в рамках указанных территорий специфический правовой статус, связанный с разрешением осуществления предпринимательской и (или) научной деятельности2, а также получением мер налогового стимулирования от государства3.

Значимым элементом структуры правового режима выступают правовые средства. Исследователи данного вопроса по-разному определяют содержание этого элемента: «нормативные предписания, акты реализации прав и обязанностей субъектов, правоприменительные акты, меры поощрения, юридические санкции, методы и приемы административной деятельности»4; «способы возникновения прав и обязанностей, средств юридического воздействия, способов защиты прав, процедурно-процессуальных форм»5; «элементы механизма правового регулирования (правовые нормы, отношения, акты реализации права, юридические факты и т.д.), существенные характеристики субъектов и объектов права, пространственно-временные характеристики регулируемых отношений, система гарантий реализации правового режима (в том числе юридическая ответственность за нарушение режимных требований), правовые принципы, цели и способы правового регулирования», «стимулы,

1 См. подробнее: Беликов Е.Г., Быков Р.А. Структура налогово-правового режима территорий с особым статусом // Теория и практика общественного развития. 2026. № 2. С. 167173.

2 См.: ст. 2 Федерального закона «Об инновационном центре «Сколково»; ч. 6 ст. 3 Федерального закона «О Военном инновационном технополисе «Эра» Министерства обороны Российской Федерации и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации»; ч. 1 ст. 2 Федерального закона «Об особых экономических зонах в Российской Федерации».

3 См.: ч. 1 ст. 46 Федерального закона «О федеральной территории «Сириус»; ч. 5.1 ст. 3 Федерального закона «О территориях опережающего развития в Российской Федерации».

4 См.: БахрахД.Н., РоссинскийБ.В., СтариловЮ.Н. Указ. соч. С. 457.

5 См.: Алексеев С.С. Проблемы теории государства и права. С. 208.

ограничения, дозволения и запреты», а также другие методы, приемы и способы правового воздействия1.

Следует отметить, что именно правовые средства налогово-правового режима ТОС позволяют конкретизировать и обеспечить полноценное функционирование данных территорий и достижение целей их создания. Так, например, на указанных территориях установлена система поощрения в виде мер налогового стимулирования2 и ограничения деятельности участников территории3.

Важными составляющими правовых средств налогово-правового режима выступают позитивные обязывания, ограничения и дозволения, так как они «лежат в основе юридического механизма применения налогового режима, связывая его как институт налогового права с общими экономическими, политическими, организационными и иными основаниями системы регулирования общественных отношений»4. Если же обратиться к общей теории права и отраслевым юридическим наукам, то отдельные авторы занимались научной разработкой этих категорий5.

Такие понятия, как «требование»6, «позитивное обязывание»7 или просто «обязывание»8, характеризуются как «возложение на лиц обязанности к активному поведению, т.е. что-то сделать, передать, уплатить и т.д.»9;

1 См.: Родионов О.С. Указ. соч. С. 53.

2 См.: ч. 1 ст. 46 Федерального закона «О федеральной территории «Сириус»; ч. 5.1 ст. 3 Федерального закон «О территориях опережающего развития в Российской Федерации».

3 См.: ст. 10 Федерального закона «Об особых экономических зонах в Российской Федерации»; ст. 11 Федерального закона «О специальных административных районах на территориях Калининградской области и Приморского края».

4 Цит. по: Шахмаметьев А.А. Категория «Режим» в правовом механизме налогообложения С. 71 -72.

5 См.: Шахмаметьев А.А. Категория «Режим» в правовом механизме налогообложения Указ. соч. С. 63-78; Алексеев С.С. Общая теория права: В 2-х т, Т. I. М.: «Юридическая литература», 1981. 360 с.; Миронов В.О., Зин Н.В. О механизмах правового регулирования и правового воздействия // Журнал Право и государство: теория и практика. 2020. № 11 (191). С. 80-82; Беляева Г.С. Правовой режим: общетеоретическое исследование. 407 с.

6 См.: Шахмаметьев А.А. Категория «Режим» в правовом механизме налогообложения.

С. 72.

7 См.: Алексеев С.С. Общая теория права. С. 296.

8 См.: Миронов В.О., Зин Н.В. Указ. соч. С. 82.

9 См.: Алексеев С.С. Общая теория права. С. 296.

«обременение лица необходимостью совершить действия, прописанные в законе или договоре»1; «способ правового регулирования, выражающийся в возложении на лиц юридических обязанностей активного содержания, характеризующийся своего рода новым обременением»2. Если выделить общий смысл данного способа правового регулирования, то можно заключить, что под позитивным обвязыванием подразумевается возложение на субъекта определённых законом активных действий. Применительно к налогово-правовому режиму ТОС возложение на субъекта активных действий выражается, например, при получении статуса участника налоговых отношений налогово-правового режима САР на территориях Калининградской области и Приморского края, в рамках которой необходимо произвести инвестицию на территории РФ в 50 миллионов рублей в течение года со дня получения такого статуса 3.

Следующее правовое средство - «ограничение»4, «запрещение»5 или «запрет»6 - характеризуется, по мнению ученых, как «возложение на лиц обязанности воздерживаться от совершения действий определенного рода»7; «необходимость воздержаться от совершения каких-либо действий»8; «правовое сдерживание противозаконного деяния, создающее условия для удовлетворения интересов контрсубъекта и общественных интересов в охране и защите»9. Исходя из вышеуказанных характеристик данного способа правового регулирования, необходимо обозначить его общий смысл, который заключается в том, что ограничение выражается в возложении на субъекта определённых законом требований воздержаться от определенных действий. Примером такого ограничения применительно к исследуемому режиму может являться то, что

1 См.: Миронов В.О., Зин Н.В. Указ. соч. С. 82.

2 См.: БеляеваГ.С. Правовой режим: общетеоретическое исследование. С. 197.

3 См.: ч. 3 ст. 2 Федерального закона от 03 августа 2018 г. № 290-ФЗ «О международных компаниях и международных фондах» (с изм. и доп. от 08 августа 2024 г., № 305-ФЗ) // СЗ РФ. 2018. № 32, ст. 5083; 2024. № 33, ч. 2, ст. 5001.

4 См.: Шахмаметьев А.А. Категория «Режим» в правовом механизме налогообложения

С. 72.

5 См.: Алексеев С.С. Общая теория права. С. 296.

6 См.: Шамсумова Э.Ф. Указ. соч. С. 80.

7 См.: Алексеев С.С. Общая теория права. С. 296.

8 См.: Миронов В.О., Зин Н.В. Указ. соч. С. 82.

9 См.: Шамсумова Э.Ф. Указ. соч. С. 80.

резиденты ТОР не вправе иметь филиалы и представительства за пределами данной территории1, так как за нарушение этого требования они будут исключены из состава участников налоговых правоотношений в рамках налогово-правового режима ТОС.

Еще одним правовым средством из обозначенной группы является дозволение2, под которым подразумевается «предоставление лицам права на свои, собственные активные действия»3; «предоставление субъекту возможности совершить в собственных интересах определенные действия»4. Данные определения очень схожи по смыслу и подчеркивают, что субъекту предоставляется право совершать определенные законом действия исходя из их интересов. В рамках налогово-правового режима ТОС примером дозволения выступает право ее участника (резидента) на применение налоговых стимулов по различным налогам (на прибыль организаций, добавленную стоимость, имущество организаций, земельному налогу и др.). Например, участники проекта ИЦ «Сколково», участники технополиса «Эра» имеют право на освобождение от обязанностей по исчислению и уплате НДС (п. 1 ст. 145.1, п. 1 ст. 145.2 НК РФ), налога прибыль организаций (п. 1 ст. 246.1, п. 1 ст. 246.1-1 НК РФ).

Налоговые стимулы в свою очередь являются важным правовым средством, определяющим специфику налогово-правового режима территории с особым статусом, которые, несомненно, связаны с реализацией резидентами (участниками) ТОС законных интересов, характеризующихся правомерным стремлением налогоплательщиков извлекать обоснованную налоговую выгоду или пользоваться иным благом в сфере налоговых отношений в целях удовлетворения объективно необходимых потребностей5. Данный вид налоговых преференций предполагает уменьшение налогового бремени путем сокращения

1 См.: ч. 3 ст. 12 Федеральный закон «О территориях опережающего развития в Российской Федерации».

2 См.: Алексеев С.С. Общая теория права. С. 296.

3 См.: Там же. С. 296.

4 См.: Миронов В.О., Зин Н.В. Указ. соч. С. 82.

5 См.: Ядрихинский С.А. Генезис понятия «законные интересы налогоплательщика» // Юридический вестник Самарского университета. 2018. Т. 4. № 4. С. 111-112.

числа уплачиваемых налогов, установления более низких по сравнению с общим режимом налогообложения налоговых ставок, а также иные более льготные условия налогообложения1. Следует отметить, что термин «налоговый стимул» наибольшим образом подходит для определения совокупности мер налогового характера, предоставляемых участникам и резидентам ТОС и выраженных в различных формах (освобождения от уплаты налога, пониженных налоговых ставок, льгот по уплате налогов и т.д.) и в рамках различных элементов налогообложения (объекта налогообложения, налоговых ставок, налоговых льгот и т.д.).

В отраслевой юридической науке налоговые стимулы по содержанию подразделяются на льготы, поощрения и иммунитеты2. Под налоговой льготой понимается «законодательно установленное правовое средство, способствующее облегчению положения субъекта налогового права и выражающееся в предоставлении ему дополнительных, особых прав (преимуществ) и (или) освобождении от обязанностей»3. Данный вид налоговых стимулов довольно часто используется в рамках налогово-правового режима ТОС. В качестве примера можно привести применение налоговых льгот участниками (резидентами) ИЦ «Сколково», федеральной территории «Сириус», ОЭЗ и СЭЗ (абз. 17, 20, 22, 26, 28, 29 ст. 381, абз. 9, 11, 12, 14 п. 1 ст. 395 НК РФ).

Налоговое поощрение определяется как «законодательно установленное правовое средство, направленное на поддержку или одобрение государством правомерных действий, деятельности субъекта налогового правоотношения в какой-либо сфере путем применения к нему мер материального характера в области налогообложения»4. Анализ законодательства о налогах и сборах применительно к налоговым стимулам, предоставляемым резидентам и участникам территорий с особым статусом, показал, что вышеуказанный вид налогового стимула отсутствует в самостоятельной форме в рамках налогово-

1 См.: Беликов Е.Г. Проблемы финансово-правового обеспечения развития Российской Федерации как социального государства: дис. ... д-ра. юрид. наук. Саратов, 2016. С. 319.

2 См.: Там же. С. 320.

3 См.: Там же.

4 Там же. С. 320-321.

правового режима данных территорий, хотя априори большинство налоговых стимулов, предоставляемых резидентам и участникам ТОС, носят поощрительный характер, поскольку, исходя из целей создания таких территорий, они направлены на поддержку государством деятельности налогоплательщиков в значимых для него в настоящее время сферах.

Под налоговым иммунитетом понимается «правовой режим, при котором субъект налогового права освобождается от выполнения некоторых обязанностей в соответствии с международным или национальным законодательством в определенных пределах (при наличии определенных условий) в целях обеспечения выполнения публичных функций»1. Исследование налогово-правовых норм, закрепляющих права резидентов и участников территорий с особым статусом на использование налоговых стимулов, позволяет сделать вывод, что данный вид налогового стимула так же отсутствует в самостоятельной форме на указанных территориях. В то же время в ст. 5 НК РФ2 предусматриваются важные гарантии реализации прав налогоплательщиков -резидентов и участников некоторых видов ТОС в виде стабилизационной оговорки, которую можно рассматривать как определенный налогово-правовой иммунитет3.

При этом в юридической литературе «система организационно-юридических гарантий»4 или «система гарантий реализации правового режима»5 выделяется в качестве самостоятельного элемента структуры правового режима. В первое понятие вкладывается следующий смысл: она «отвечает за устойчивость режимных правил, их фактическую выполнимость, устранение возможных нарушений»6. Во втором случае имеются в виду «нормативно закрепленные правовые условия, средства (в т.ч. и механизмы), призванные обеспечить

1 Там же. С. 321.

2 См.: Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) от 31 июля 1998 г. № 146-ФЗ (с изм. и доп. от 11 февраля 2026 г., № 18-ФЗ) // СЗ РФ. 1998. № 31, ст. 3824; 2026. № 7, ст. 615.

3 Подробнее об этом см. параграф 2.2 настоящего исследования.

4 См.: БахрахД.Н., РоссийскийБ.В., СтариловЮ.Н. Указ. соч. С. 457.

5 См.: БеляеваГ.С. Правовой режим: общетеоретическое исследование. С. 69.

6 См.: Бахрах Д.Н., Россинский Б.В., Старилов Ю.Н. Указ. соч. С. 458.

удовлетворение интересов субъектов права: реализацию прав и законных интересов при дозволительном правовом режиме; обеспечение исполнения обязанностей, ограничений, запретов - при ограничивающем правовом режиме»1. Также существует позиция, что гарантии должны выражаться в конкретных мерах, оказывающих позитивное воздействие на конечный результат, и проявляющихся в несении угрозы и страха нарушителям законных интересов налогоплательщика2.

Данный элемент структуры является важным для налогово-правового режима территорий с особым статусом, так как государство создает преференциальные условия для участников таких территорий, что в свою очередь требует строгой реализации правового режима во избежание повторения ошибок 90-х годов прошлого века, где из ТОС были созданы оффшорные зоны и «черные дыры»3. Следует отметить, что в качестве юридических гарантий можно также считать наступление возможных (потенциальных) правовых последствий, «возможность актуализации (наступления) которых предусматривается ради достижения определенной цели правового регулирования»4. В отраслевой юридической науке применительно к налоговым режимам выделены различные виды потенциальных правовых последствий, например, «налоговые последствия, связанные с ограничениями, которые непосредственно направлены на поступление в бюджет суммы налога (сбора) и установлены в отношении налогоплательщиков; налоговые последствия, связанные с дополнительными ограничениями, которые установлены в отношении налогоплательщиков и не обусловлены допущенными с их стороны нарушениями правовых норм»5. Возможность наступления негативных правовых последствий в рамках налогово-

1 См.: БеляеваГ.С. Правовой режим: общетеоретическое исследование. С. 155.

2 См.: Ядрихинский С.А. Гарантии защиты законного интереса налогоплательщика: смена парадигмы // Правоприменение. 2019. Т. 3, № 3. С. 74-75.

3 См.: Уточненная справка Минфина России о предоставлении налоговых льгот в закрытых административно-территориальных образованиях (ЗАТО) от 01.12.1999 // URL: https://mmfm.gov.ru/ru/document/?id_4=4964&ysdid=mgfcw0vmoy939465764 (дата обращения: 12.01.2024); Коробова О.В., Наумова Н.В. Указ. соч. С. 94.

4 См.: ЖдановаВ.Ю. Указ. соч. С. 29.

5 Там же. С. 38-41.

правового режима ТОС играет важную роль в обеспечении результативности и реального воздействии на участников налоговых правоотношений на данных территориях во избежание нарушения условий их функционирования. Например, участники (резиденты) налогового режима территорий с особым статусом могут утратить статус участника (резидента) данной территории и соответственно право на реализацию налогового стимула вследствие нарушения законодательства. В частности, участник Военного инновационного технополиса «Эра» утрачивает право на освобождение от обязанностей налогоплательщика по налогу на прибыль организаций при утрате им статуса участника данного технополиса либо при непредставлении в установленный срок расчета совокупного размера полученной выручки или представлении расчета, содержащего недостоверные сведения (п. 5 ст. 246.1-1 НК РФ).

Исходя из вышеизложенного, в структуру налогово-правового режима территорий с особым статусом можно включать следующие элементы:

1) объект налогово-правового режима - это территории с особым статусом, на которых установлен налогово-правовой режим;

2) субъекты налогово-правового режима - это организации (индивидуальные предприниматели), которые внесены в реестр участников (резидентов) ТОС, либо заключили соглашения об осуществлении деятельности на таких территориях;

3) правовые средства налогово-правового режима - это нормативные предписания, акты реализации прав и обязанностей субъектов, правоприменительные акты, меры поощрения, юридические санкции, методы и приемы. Среди них особо следует выделить такие правовые средства, как налоговые стимулы, так как они отражают важный аспект специфики ТОС;

4) правовые гарантии реализации налогово-правового режима - это правовые условия, которые обеспечивают стабильную реализацию правил в налогово-правовом режиме ТОС, а при нарушении правил - наступление налогово-правовых последствий.

Вопрос об отнесении налогово-правового режима ТОС к системе налоговых режимов остается до сих пор открытым, так как различные ученые-юристы в основном определяют место отдельных ТОС или относят их к какому-то виду налогового режима без соотношения его с системой налоговых режимов. Если же обратиться к отечественным научным работам, то можно увидеть большое разнообразие определений видов налогово-правового режима отдельных ТОС. Так, некоторые ученые используют фразу «особый налоговый режим»1 для обозначения в своих работах налогово-правовых режимов ОЭЗ, СЭЗ, ТОР, САР, СПВ и инновационного центра «Сколково» без раскрытия причины выбора именно такого словосочетания. Другие авторы в отношении налогово-правового режима таких территорий, как ОЭЗ, СЭЗ, ТОР, САР, использовали термины «льготный налоговый режим»2, «режим льготного налогообложения»3 и «льготные режимы хозяйствования»4, связывая его с предоставлением большого количества различных налоговых льгот для участников ТОС. Некоторые ученые привязывали налогово-правовой режим ОЭЗ и ТОР к термину «преференциальный налоговый режим»5, связывая это с тем, что для предпринимателей - участников ТОС предусматриваются некие меры поддержки и налоговые льготы, что в сумме устанавливает определенные преференции для определенного круга лиц.

Существует и ряд отдельных позиций, определяющих налогово-правовой режим ОЭЗ как «иной налоговый режим»6 и «режим наибольшего

1 См.: Товгазова А.А. Специальные административные районы: новый институт развития или антисанкционный инструмент? // Пространственная экономика. 2018. № 4. С. 172 -182; Косов М.Е., Ягудина Э.В. Указ. соч. С. 184.

2 См.: Шахмаметьев А.А. Правовое регулирование налогообложения международных компаний резидентов специальных административных районов России // Образование и право. 2024. № 3. С. 281-286.

3 См.: Финансовое право: учебник / отв. ред. Н.И. Химичева, Е.В. Покачалова. 6-е изд., перераб. и доп. М.: Норма: ИНФРА-М, 2020. С. 527-539.

4 См.: Малько А.В., Родионов О.С. Указ. соч. С. 22.

5 См.: Брыкин К.И. Преференциальные налоговые режимы в ОЭЗ и ТОР как мера господдержки экономики развития // Аграрное и земельное право. 2024. № 7 (235). С. 51; Белоусов А.Л.Регулирование территориального развития через совершенствование преференциальных режимов осуществления предпринимательской деятельности. // Экономика. Налоги. Право. 2021. № 14 (6). С. 85.

6 См.: ИващенкоН.С. Указ. соч. С. 100-101.

благоприятствования»1. Автор первой позиции обозначает налогово-правовой режим ОЭЗ иным, так как, по его мнению, «налоговый режим в свободных экономических зонах нельзя отнести ни к общему налоговому режиму, ни к специальному налоговому режиму, следуя законодателю, его можно отнести к иным налоговым режимам»2. Данный ученый также определил место налогово-правового режима ОЭЗ как иного в системе налоговых режимов: по его мнению, налоговый режим должен делиться на общий и особенный налоговые режимы, в свою очередь, особенный налоговый режим - на специальные и иные налоговые режимы3. В рамках второй приведенной позиции налогово-правовой режим связывается с целой системой привлекательных поощрений и льгот, которые создают для заинтересованных лиц благоприятный юридический климат4.

По мнению некоторых ученых, налогово-правовой режим ОЭЗ несправедливо был исключен из специальных налоговых режимов законодателем5. По их мнению, налогово-правовой режим ОЭЗ является специальным налоговым режимом6, так как «налогоплательщики продолжают исчислять налоги и сборы (за исключением НДС), подлежащие уплате в бюджет, в общеустановленном порядке, с учетом всех изменений законодательства о налогах и сборах, без изъятий, при условии ведения всей документации, представления налоговой, бухгалтерской и таможенной отчетности ... суть налогового режима заключается в освобождении участника ОЭЗ от уплаты налогов и сборов, подлежащих зачислению в федеральный бюджет, с одновременным взиманием ежегодного регистрационного сбора который по всем

1 См.: МатузовН.И. Малько А.В. Указ. соч. С. 27.

2 Иващенко Н.С. Указ. соч. С. 100-101.

3 См.: Там же. С. 38.

4 См.: Матузов Н.И. Малько А.В. Указ. соч. С. 27.

5 См.: Федеральный закон от 29 июля 2004 года № 95-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и признании утратившими силу некоторых законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации о налогах и сборах» (с изм. и доп. от 28 ноября 2025 г., № 425-ФЗ) // СЗ РФ. 2004. № 31, ст. 3231; 2025. № 48, ч. 1, ст. 7236.

6 См.: Воробей Ю.Л. О специальном налоговом режиме в Магаданской области // Налоговый вестник. 2005. № 2. С. 87.

отличительным признакам является налоговым сбором, но формально уплачивается как неналоговый платеж»1.

Позиция, заключающаяся в отнесении налогово-правового режима ОЭЗ к специальным налоговым режимам, представляется неверной, поскольку у участников специального налогового режима существует, как правило, обязанность «по уплате единых специально установленных налогов взамен целой совокупности традиционных налоговых платежей, таких как налог на прибыль организаций, ... налоги на имущество»2, однако «единого» налога, заменяющего все другие налоговые отчисления, не существует на территории ОЭЗ, что и свидетельствует о ее отнесении к другим налоговым режимам.

Наиболее целесообразно, как представляется, налогово-правовой режим ТОС относить к преференциальным налоговым режимам, поскольку установление обозначенного режима не выражается в применении отдельных льготных мер, а предполагает установление для определенного круга лиц (резидентов и участников) совокупности налоговых стимулов и комплекса требований (условий) для их применения. Установление преференций необходимо на территориях с особым статусом для привлечения инвесторов, которые будут способствовать обеспечению экономического, технического, научного, социального и (или) оборонно-промышленного развития территории страны. Данной позиции придерживается и Министерство финансов РФ, поскольку термин «преференциальный налоговый режим» периодически используется в его официальных актах3. При этом, следует отметить, что он не является в полной мере самостоятельным налогово-правовым режимом, так как он нормативно не обособлен и не имеет нормативно определенной структуры, в том числе набора

1 Цит. по: Иващенко Н.С. Указ. соч. С. 38.

2 См.: Ногина О.А. О понятии и признаках специального налогового режима // Актуальные проблемы российского права. 2017. № 11 (84). С. 70.

3 См.: Основные направления бюджетной, налоговой и таможенно-тарифной политики на 2023 год и на плановый период 2024 и 2025 годов (разработаны Минфином России) // Доступ из Справ. -правовой системы «КонсультантПлюс»; Письмо Минфина России от 26 октября 2025 г. № 03-03-06/1/103558 «Об одновременном применении преференциальных налоговых режимов, установленных для налогоплательщиков - резидентов территории опережающего развития и налогоплательщиков - участников соглашений о защите и поощрении капиталовложений» // Доступ из Справ.-правовой системы «Гарант».

самостоятельных элементов налогообложения, а выступает производным от общего налогово-правового режима.

Представляется целесообразным также провести разграничение налогово-правового режима ТОС с общим и специальным налогово-правовыми режимами, хотя все из вышеуказанных режимов обладают общими чертами. В частности, они имеют нормативное закрепление; их целью выступает регулирование налоговых отношений; представляет собой порядок правового регулирования, состоящий из юридических средств и характеризующийся определенным их сочетанием; ими создается определенная степень благоприятности для удовлетворения интересов государства в налоговых поступлениях в бюджет и интересов налогоплательщиков (плательщиков сборов) в соразмерном налоговом бремени1. Однако следует выделить отличительные особенности каждого из рассматриваемых режимов.

Так, общий налогово-правовой режим в отличие от двух других режимов не предполагает, как правило, исключений или отступлений из общих правил или особенностей налогово-правового регулирования2, чего нельзя сказать о других режимах. Данная особенность и делает его общим (основным), поскольку все остальные налогово-правовые режимы строятся на основе общего, имея некие отклонения от него. Специальный налогово-правовой режим отличается от всех исследуемых режимов, как правило, заменой у него различных налоговых платежей единым налогом3. Однако существуют и схожие моменты специального налогово-правового режима с особым налогово-правовым режимом ТОС. В частности, в них устанавливается ограниченный круг лиц4, к которым может применяться данный вид режима. В случае с первым режимом - это в основном субъекты малого и среднего бизнеса (исключение составляют налог на профессиональный доход и система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции), а в случае со вторым - это участники и

1 См.: ИващенкоН.С. Указ. соч. С. 80-82.

2 См.: Там же. С. 46.

3 См.: Моисеева В.Ю., Романова В.В. Понятие и сущность специальных налоговых режимов // Вестник Волжского университета им. В. Н. Татищева. 2024. № 2 (107). С. 111.

4 См.: Ногина О.А. Указ. соч. С. 70-71.

резиденты ТОС. При этом оба данных режима по своему содержанию можно отнести к режимам благоприятствования.

Особый налогово-правовой режим ТОС устанавливается в пределах определенной части административно-географической территории РФ, чего нельзя сказать в полной мере о других налогово-правовых режимах, поскольку у специального налогово-правового режима, как правило, нет привязки к территории1, а происходит привязка к налогоплательщику, а общий налогово-правовой режим охватывает всю территорию Российской Федерации. Также следует отметить, что данный режим из всех исследуемых режимов является наименее нормативно обособленным, но создает наибольшие преференции для участников и резидентов ТОС, освобождая от уплаты налогов или предусматривая пониженные налоговые ставки. Ни общий, ни специальный налогово-правовые режимы не создают настолько благоприятные условия для налогоплательщиков.

Подводя итоги данного этапа исследования налогово-правового режима ТОС, необходимо обозначить следующие выводы.

1. В налоговом законодательстве и науке отсутствует единый подход к определению налогового режима. Законодатель и ученые-юристы зачастую без какой-либо системы употребляют термин «налоговый режим», вводя неупорядоченность и неоднозначность в его применение как категории отечественной науки и права. В связи с этим существует большое количество различных исследований, связанных с определением понятия, признаков, специфики и видов налогового режима. Если же обратиться к устоявшимся подходам к определению налогового режима, то следует выделить общеправовой и подотраслевой (налогово-правовой) подходы. Они не являются равными отдельными концепциями, определяющими налоговый режим, они скорее будут взаимозависимыми частями устоявшегося современного понимания налогового режима, так как они развивались не одновременно, а последовательно. Так,

1 В то же время особенности налогообложения по отдельным специальным налогово-правовым режимам могут устанавливаться законом конкретного субъекта РФ. Также это касается и применения специального налогово-правового режима в порядке эксперимента.

первые исследования ученых были построены на общей отраслевой концепции определения правового режима, а последующие, опираясь на устоявшийся фундамент, стали вырабатывать новый, специфический (налогово-правовой) с использованием первой концепции в качестве основы. Именно поэтому в исследовании был использован комплексный подход к определению налогово-правового режима ТОС.

2. В научной литературе отсутствуют исследования признаков налогово-правового режима всех видов ТОС. Однако существует большое количество научных работ, в которых исследовались признаки налогового режима и которые стали основой для формирования признаков исследуемого режима с учетом его специфики. Под признаками налогово-правового режима ТОС следует понимать следующие:

1) устанавливается законодательством РФ о налогах и сборах с учетом специфики той или иной ТОС, определяемой законом, который закрепляет ее правовой статус;

2) характеризуется императивным методом правового регулирования с особым сочетанием позитивных обязываний и дозволений;

3) обеспечивает процедурными нормами материальные предписания;

4) регулирует определенный порядок поведения участников налоговых отношений, круг которых в ряде случаев ограничен участниками (резидентами) ТОС;

5) в связи с ограничениями режима наступают налоговые последствия, одним из которых по сравнению с общим налоговым режимом может выступать лишение статуса резидента (участника) ТОС как участника налоговых отношений в рамках особого налогового режима;

6) цели налогово-правового режима ТОС обусловлены как основной целью общего налогового режима в получении денежных средств от уплаты налогов в соответствующие бюджеты РФ, так и целями создания территории с особым статусом, которые предопределяют особые условия (льготный режим) для налогоплательщиков - резидентов (участников) этих территорий в виде снижения

их налогового бремени для эффективного и быстрого развития экономического потенциала такой территории.

3. Исходя из обозначенных выше признаков налогово-правового режима ТОС, сформулировано его определение. Налогово-правовой режим территорий с особым статусом - это установленный законодательством РФ о налогах и сборах с учетом законов, определяющих функционирование территорий с особым статусом, вид особого финансово-правового режима, определяющий на основе специфического сочетания дозволений, позитивных обязываний и иных правовых средств порядок поведения ограниченного круга субъектов налоговых отношений - участников (резидентов) таких территорий в целях стимулирования ускоренного социально-экономического, научно-технического и иного развития определённой территории Российской Федерации.

4. Налогово-правовой режим территорий с особым статусом не имеет нормативно определенной структуры. В связи с этим на основе доктринальных позиций была предложена и содержательно определена его структура, включающая следующие элементы: объект, субъекты, правовые средства и правовые гарантии обеспечения налогово-правового режима.

5. Налогово-правовой режим ТОС следует рассматривать как разновидность особого финансового правового режима и одновременно подотраслевого (налогово-правового) режима. При этом его следует характеризовать как особый (преференциальный) налогово-правовой режим, выступающий производным от общего налогово-правового режима и являющийся нормативно не обособленным, поскольку нормы, устанавливающие его содержание, закрепляются в различных институтах особенной части налогового права, которые регулируют взимание федеральных, региональных и местных налогов, а также страховых взносов.

Глава 2. Особенности структуры налогово-правового режима территорий с особым статусом в Российской Федерации

2.1. Субъекты налогово-правового режима территорий с особым статусом

Выявление специфики содержания налогово-правового режима ТОС требует обращения к исследованию ключевых элементов его структуры. Как уже ранее отмечалось, одним из таких элементов выступает субъект данного режима. По справедливому мнению некоторых ученых, правовой статус субъекта правового режима является важнейшим элементом последнего, поскольку, исходя из характеристик, включающих требования самостоятельности, права и обязанности субъекта, можно судить о режиме в целом1. Данная позиция аналогичным образом подходит и для положения субъекта налогово-правового режима ТОС, так как ключевым аспектом данного исследования являются налоговые стимулы, которые, в свою очередь, предоставляются субъектам налогово-правового режима ТОС.

Исходя из вышеуказанного, представляется целесообразным определить характеристики субъектов налогово-правового режима ТОС. При этом следует обозначить, что в рамках данного исследования будут рассмотрены только участники и резиденты территорий, в отношении которых применяются особые налоговые стимулы.

В ИЦ «Сколково» субъектом налогово-правового режима выступает участник проекта, являющийся российским юридическим лицом, который в соответствии с требованиями законодательства РФ осуществляет исследовательскую деятельность и в дальнейшем производит коммерциализацию ее результатов в соответствии с Федеральным законом «Об инновационном центре «Сколково»2. В указанном законе также даются определения исследовательской деятельности и коммерциализации ее результатов. В частности, под первым термином понимается «проведение прикладных,

1 См.: БахрахД.Н., РоссинскийБ.В., СтариловЮ.Н. Указ. соч. С. 457-458.

2 См.: п. 8 ст. 2 Федерального закона «Об инновационном центре «Сколково».

поисковых научных исследований, экспериментальных разработок, а также научно-техническая деятельность, направленные на получение результатов интеллектуальной деятельности, иных научных и (или) научно-технических результатов в целях их последующего вовлечения в экономический оборот» (п. 9 ст. 2), а под вторым - «деятельность, направленная на вовлечение в экономический оборот результатов, полученных при осуществлении исследовательской деятельности, а также результатов интеллектуальной деятельности, права на которые получены от иных лиц, если получение указанных прав необходимо для осуществления исследовательской деятельности и вовлечения в экономический оборот результатов, полученных при осуществлении исследовательской деятельности» (п. 9.1 ст. 2). Такая конкретизация деятельности участников проекта ИЦ «Сколково» дает более четкое определение ее границ, что позволяет выделить характеристики субъекта этой ТОС.

Российское юридическое лицо имеет право считаться участником проекта ИЦ «Сколково» с момента внесения его в реестр участников проекта1. Для включения в данный реестр существуют определенные обязательные требования, предусмотренные Федеральным законом «Об инновационном центре «Сколково», к лицам, являющимся претендентами на получение такого статуса:

- юридическое лицо было создано в соответствии с законодательством РФ (абз. 1 п. 2 ст. 10);

- учредительными документами юридического лица допускается осуществление им исключительно исследовательской деятельности и коммерциализации ее результатов в соответствии с законом (абз. 3 п. 2 ст. 10);

- юридическое лицо принимает на себя обязательства осуществлять исследовательскую деятельность и коммерциализацию ее результатов в соответствии с законом и соблюдать правила проекта (абз. 4 п. 2 ст. 10).

Кроме обязательных законодательных требований к претенденту на получение статуса участника проекта управляющей компанией могут

1 См.: ч. 1 ст. 10 Федерального закона «Об инновационном центре «Сколково».

устанавливаться дополнительные требования к получению обозначенного статуса, которые также являются обязательными1.

Права и обязанности участника проекта дополнительно закреплены в локальном акте Фонда «Сколково»2. На участников проекта по осуществлению исследовательской деятельности и коммерциализации ее результатов в соответствии с Федеральным законом «Об инновационном центре «Сколково» и вышеуказанными Правилами возлагаются следующие обязанности:

- осуществлять исключительно исследовательскую деятельность и коммерциализацию ее результатов (абз. 1 ст. 2 Правил);

- реализовывать не менее одного инновационного проекта без существенных отклонений от его установленного описания (абз. 2 ст. 2 Правил);

- привести свою деятельность в соответствие с необходимыми требованиями (абз. 3 ст. 2 Правил);

- руководствоваться принципами законности, разумности, добросовестности и справедливости, основами правопорядка и нравственности (абз. 6 ст. 2 Правил);

- приобретать у правообладателей права на результаты интеллектуальной деятельности и (или) средства индивидуализации или права на их использование, необходимые для осуществления его исследовательской деятельности и коммерциализации ее результатов без нарушения интеллектуальных прав правообладателей (абз. 1 ст. 6 Правил);

- иные обязанности (ст. 5 Правил).

На федеральной территории «Сириус» субъектом налогово-правового режима выступает участник проекта инновационного научно-технологического центра «Сириус»3 (далее - ИНТЦ «Сириус»), под которым подразумевается российское юридическое лицо, основной целью деятельности которого является

1 См.: ч. 3 ст. 10 Федерального закона «Об инновационном центре «Сколково».

2 См.: Правила осуществления исследовательской деятельности и коммерциализации ее результатов участниками проекта «Сколково» (утв. Советом Директоров Фонда «Сколково» 07 июня 2022 г.) (с изм. от 18 сентября 2024 г.). - URL: https://old.sk.ru/foundation/documents/p/design_rules.aspx?ysclid=mm41greqzn534629383 (дата обращения: 25.02.2025).

3 См.: ст. 46 Федерального закона «О федеральной территории «Сириус».

осуществление научно-технологической деятельности в соответствии с Федеральным законом от 29 июля 2017 г. № 216-ФЗ «Об инновационных научно-технологических центрах и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации»1 (абз. 9 ст. 2).

Под научно-технологической деятельностью участников проекта подразумевается «научная (научно-исследовательская), научно-техническая и инновационная деятельность, выполнение исследований и разработок, реализация научных и (или) научно-технических проектов, использование полученных научных и (или) научно-технических результатов, результатов интеллектуальной деятельности, в том числе их коммерциализация, по направлениям, определенным в решении о создании инновационного научно-технологического центра в соответствии с приоритетами научно-технологического развития Российской Федерации»2. Исходя из данного определения, очевидно, что деятельность ИНТЦ «Сириус» практически идентична деятельности ИЦ «Сколково». Данное сходство указанных центров связано с тем, что ИЦ «Сколково» был первым научно-технологическим центром, созданным в Российской Федерации, что позволило на основе опыта его функционирования спустя 7 лет разработать концепцию создания инновационных научно-технологических центров на всей территории России.

Лицо получает право на осуществление научно-технической деятельности на территории ИНТЦ «Сириус» только с момента внесения его в реестр лиц, участвующих в реализации проекта с получением статуса участника проекта3. Существует ряд нормативных требований к лицам, претендующим на получение статуса участника проекта4:

1 См.: Федеральный закон от 29 июля 2017 г. № 216-ФЗ «Об инновационных научно-технологических центрах и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации» (с изм. и доп. от 31 июля 2025 г., № 310-Ф3) // СЗ РФ. 2017. № 31, ч. 1, ст. 4765; 2025. № 31, ст. 4664.

2 См.: Там же. п. 10 ст. 2.

3 См.: Там же. ст. 14.

4 См.: Там же. ч. 2 ст. 14.

- юридическое лицо должно быть создано в соответствии с законодательством РФ;

- постоянно действующий исполнительный орган юридического лица либо иные органы или лица, имеющие право действовать от имени юридического лица без доверенности, постоянно находятся на территории ИНТЦ «Сириус», однако в исключительных случаях, установленных законодательством РФ, могут находиться за пределами обозначенной территории, но не более 5 лет;

- учредительные документы юридического лица, претендующего на получение статуса участника проекта, должны предусматривать возможность осуществления научно-технологической деятельности им в соответствии с Федеральным законом «Об инновационных научно-технологических центрах...»;

- иные условия, предусмотренные правилами проекта.

При получении статуса участника проекта ИНТЦ «Сириус» юридические лица получают определенные права и обязанности в соответствии с правилами проекта1. В частности, в обязанности участников проекта входят:

- осуществлять научно-технологическую деятельность на территории Центра по направлениям, установленным законодательством РФ;

- ежегодно представлять в управляющую компанию отчет о результатах научно-технологической деятельности на территории Центра;

- размещать на территории Центра постоянно действующие исполнительные органы юридического лица, а также иные органы или лица, имеющие право действовать от его имени без доверенности, либо за его пределами2.

В технополисе «Эра» субъектом налогово-правового режима выступают участник Технополиса, которым является российское юридическое лицо,

1 См.: Постановление Правительства РФ от 08 ноября 2019 г. № 1428 «О создании инновационного научно-технологического центра «Инновационный научно-технологический центр «Сириус» (вместе с «Правилами проекта по созданию и обеспечению функционирования инновационного научно-технологического центра «Инновационный научно-технологический центр «Сириус») (с изм. и доп. от 20 февраля 2025 г., № 186) // СЗ РФ. 2019. № 46, ст. 6494.

2 См.: п.п. 10.1, 10.2, 17 Правил проекта по созданию и обеспечению функционирования инновационного научно-технологического центра «Инновационный научно-технологический центр «Сириус» // Доступ из Справ.-правовой системы «Гарант».

состоящее в реестре участников Технополиса и осуществляющее научно-технологическую деятельность в интересах обеспечения обороны страны и безопасности государства1. Под вышеуказанной деятельностью понимаются «осуществляемые участниками Технополиса и направленные на укрепление обороноспособности Российской Федерации научная (научно-исследовательская), научно-техническая и инновационная деятельность, выполнение исследований и разработок, реализация научных (научно-технических) проектов и использование полученных научных (научно-технических) результатов, в том числе результатов интеллектуальной деятельности, образовательная и иная деятельность в интересах сохранения и наращивания научного потенциала участников Технополиса, организаций военно-научного комплекса Вооруженных Сил Российской Федерации и организаций оборонно-промышленного комплекса, производство экспериментальных образцов, макетов изделий и их элементов, образцов вооружения, военной и специальной техники»2. Как видно из приведенного определения, Технополис «Эра» по осуществляемым видам деятельности очень схож с инновационным научно-технологическим центром «Сириус» и инновационным центром «Сколково», что, в свою очередь, не случайно. По мнению некоторых ученых, Технополис «Эра» - это «собрат» инновационного центра «Сколково», только его военный аналог3. Наиболее вероятно, что в будущем на основе опыта функционирования Технополиса «Эра» будут созданы другие территории, как это произошло с его гражданским «предшественником».

Юридическое лицо приобретает статус участника проекта технополиса «Эра» с момента включения его в реестр участников Технополиса4. С принятием статуса участника юридическое лицо получает определенные права и несет обязанности. В частности, к последним относятся следующие:

1 См.: п. 6 ст. 3 Федерального закона «О Военном инновационном технополисе «Эра» Министерства обороны Российской Федерации и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации».

2 См.: Там же. п. 2.

3 См.: ЧерешневаИ.А. Указ. соч. С. 104.

4 См.: ч. 1 ст. 13 Федерального закона «О Военном инновационном технополисе «Эра» Министерства обороны Российской Федерации и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации».

- не осуществлять без согласования с Технополисом виды деятельности, не относящиеся к реализации проекта участника;

- представлять по запросу Технополиса копии государственной статистической отчетности, налоговых деклараций по налогам, сборам (пошлинам), плательщиком которых он является (в части выполненных проектов, согласованных и утвержденных Технополисом);

- не передавать рабочее место в пользование, не передавать имущество Технополиса третьим лицам, а также не передавать права и обязанности, установленные договором, третьим лицам;

- ежегодно по запросу представлять Технополису отчет об осуществляемой участником деятельности по форме, утверждаемой Технополисом1.

Участник технополиса «Эра» вправе:

- выполнять проекты, утвержденные и согласованные с Технополисом;

- распространять с согласия Технополиса на выставках, семинарах и официальных встречах информацию о Технополисе;

- осуществлять работы в рамках выполняемых проектов по приоритетным направлениям деятельности Технополиса;

- на преференции в соответствии с действующим законодательством РФ, регулирующим деятельность Технополиса, предусматривающие в том числе информационную поддержку по практике применения налоговых и таможенных льгот участникам Технополиса;

- иные права, предусмотренные действующим законодательством РФ2.

В экономических зонах Российской Федерации, таких как ОЭЗ РФ, Калининградской области, Магаданской области и на территориях ЮжноКурильского, Курильского и Северо-Курильского городских округов Сахалинской области, а также СЭЗ Республики Крым и города федерального значения Севастополя, Донецкой Народной Республики, Луганской Народной

1 См.: п.п. 3.2.1-3.2.3, 3.2.6 Порядка получения статуса участника Военного инновационного технополиса «Эра» Министерства обороны Российской Федерации от 31 мая 2022 г. № 5709п-П22 // Доступ из Справ.-правовой системы «Гарант».

2 См.: Там же. п.п. 2.2.1-2.2.5.

Республики, Запорожской области, Херсонской области и на прилегающих территориях субъектами налогово-правового режима выступают резиденты и участники данных территорий. Так, под резидентом ОЭЗ и участником ОЭЗ и СЭЗ понимается индивидуальный предприниматель или коммерческая организация (юридическое лицо), включенные в единый реестр резидентов ОЭЗ и участников СЭЗ и ОЭЗ1, а на некоторых территориях с указанием конкретного вида деятельности, а именно осуществление промышленно-производственной, технико-внедренческой, туристско-рекреационной и портовой деятельности2.

Физические и юридические лица, претендующие на получение статуса резидента ОЭЗ и участника ОЭЗ и СЭЗ, приобретают его, по общему правилу, с момента внесения их в реестр резидентов ОЭЗ3, реестр участников ОЭЗ4 и СЭЗ5. Исключение составляет особая категория участников ОЭЗ в Магаданской области и на территориях Южно-Курильского, Курильского и Северо-Курильского городских округов Сахалинской области - организации, освобожденные от исполнения обязанностей налогоплательщика по налогу на прибыль организаций

1 См.: абз. 1 п. 1 ст. 3.1. Федерального закона от 31 мая 1999 г. № 104-ФЗ «Об Особой экономической зоне в Магаданской области и на территориях Южно-Курильского, Курильского и Северо-Курильского городских округов Сахалинской области» (с изм. и доп. от 07 июня 2025 г., № 132-ФЗ) // СЗ РФ. 2006. № 3, ст. 280; 2025. № 23, ст. 2991; п. 5 ч. 1 ст. 2 Федерального закона «Об Особой экономической зоне в Калининградской области и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации»; п. 1, 2, 2.1., 2.2. ст. 9 Федерального закона «Об особых экономических зонах в Российской Федерации»; ч. 4 ст. 2 Федерального закона «О свободной экономической зоне на территориях Донецкой Народной Республики, Луганской Народной Республики, Запорожской области, Херсонской области и на прилегающих территориях»; ст. 13 Федерального закона «О развитии Республики Крым и города федерального значения Севастополя и свободной экономической зоне на территориях Республики Крым и города федерального значения Севастополя».

2 См.: ч. 1 ст. 4 Федерального закона «Об особых экономических зонах в Российской Федерации».

3 См.: ст. 4 Федерального закона «Об Особой экономической зоне в Калининградской области и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации»; ч. 3 ст. 9 Федерального закона «Об особых экономических зонах в Российской Федерации».

4 См.: абз. 6 ст. 4 Федерального закона «Об Особой экономической зоне в Магаданской области и на территориях Южно-Курильского, Курильского и Северо-Курильского городских округов Сахалинской области».

5 См.: ч. 16 ст. 12 Федерального закона «О свободной экономической зоне на территориях Донецкой Народной Республики, Луганской Народной Республики, Запорожской области, Херсонской области и на прилегающих территориях»; ч. 19 ст. 13 Федерального закона «О развитии Республики Крым и города федерального значения Севастополя и свободной экономической зоне на территориях Республики Крым и города федерального значения Севастополя».

в соответствии со ст. 246.3 НК РФ1, которые в реестр участников этой зоны не включаются.

Для получения статуса резидента (участника) ОЭЗ и участника СЭЗ существует ряд требований:

1) для участников ОЭЗ Магаданской области и на территориях ЮжноКурильского, Курильского и Северо-Курильского городских округов Сахалинской области:

1.1) включаемых в реестр участников данной ОЭЗ:

- регистрация в соответствии с законодательством РФ в ОЭЗ;

- постановка на учет в налоговом органе;

- осуществление основной хозяйственной деятельности на территории Магаданской области;

- наличие на праве собственности или ином законном основании не менее 75 процентов основных фондов на территории Магаданской области;

- представление бизнес-плана реализации соглашения об осуществлении деятельности, соответствующий требованиям законодательства РФ;

- отсутствие осуществления деятельности в качестве кредитной или страховой организации, а также статуса профессионального участника рынка ценных бумаг2;

1.2) организаций, освобожденных от исполнения обязанностей налогоплательщика по налогу на прибыль организаций в соответствии со ст. 246.3 НК РФ:

- государственная регистрация на территории Курильских островов (ЮжноКурильского, Курильского или Северо-Курильского городского округа) после 1 января 2022 г.;

- отсутствие обособленных подразделений, находящихся за пределами территории Курильских островов;

1 См.: подп. 2 п. 1 ст. 3.1 Федерального закона «Об Особой экономической зоне в Магаданской области и на территориях Южно-Курильского, Курильского и СевероКурильского городских округов Сахалинской области».

2 См.: Там же. п. 2.

- доля доходов от пассивной деятельности (дивидендов, доходов от долговых обязательств, от использования прав на объекты интеллектуальной собственности и т.п.) не более 10 процентов от всех доходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций;

- отсутствие осуществления отдельных видов деятельности (посреднической, торговой, производства и (или) переработки подакцизных товаров, добычи и (или) переработки углеводородного сырья и т.д.)1;

2) для резидентов Калининградской области:

- юридическое лицо создано в соответствии с законодательством РФ;

- государственная регистрация юридического лица осуществлена в Калининградской области;

- производство товаров осуществляется юридическим лицом исключительно на территории Калининградской области;

- инвестиции осуществляются юридическим лицом на территории Калининградской области;

- инвестиционный проект, представленный юридическим лицом, отвечает установленным законодательством РФ требованиям2;

3) для резидентов ОЭЗ РФ:

- наличие статуса индивидуального предпринимателя или коммерческой организации;

- регистрация в соответствии с законодательством РФ на территории муниципального образования, в границах которого расположена ОЭЗ или на территории города федерального значения, в границах которого она расположена;

- осуществление разрешенного вида деятельности резидента: промышленно-производственная, технико-внедренческая, туристско-рекреационная или портовая3;

- отсутствие филиалов и представительств за пределами территории ОЭЗ1;

1 См.: п. 1, 2 ст. 246.3 НК РФ.

2 См.: ч. 1 с. 4 Федерального закона «Об Особой экономической зоне в Калининградской области и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации».

3 См.: ч. 1, 2, 2.1., 2.2. ст. 9 Федерального закона «Об особых экономических зонах в Российской Федерации».

4) для участников Донецкой Народной Республики, Луганской Народной Республики, Запорожской области, Херсонской области и на прилегающих территориях:

- регистрация на обозначенных территориях либо наличие филиала на указанных территориях;

- отсутствие осуществления видов деятельности, которые определены и не допускаются уполномоченным Правительством РФ федеральным органом исполнительной власти2.

На ТОР субъектами налогово-правового режима выступают резиденты данной территории, под которыми понимаются индивидуальный предприниматель или являющееся коммерческой организацией юридическое лицо, государственная регистрация которых осуществлена на ТОР согласно законодательству РФ (за исключением государственных и муниципальных унитарных предприятий) либо резидент иной ТОР, создавший филиал или представительство на этой ТОР, которые заключили, в соответствии с законодательством РФ, соглашение об осуществлении деятельности на ТОР и включены в реестр резидентов ТОР3.

Для получения статуса резидента ТОР существует ряд требований:

- юридические лица или индивидуальные предприниматели должны быть зарегистрированы на территории ТОР;

- юридические лица или индивидуальные предприниматели не должны иметь филиалов вне ТОР;

- минимальный объем капитала, который необходимо инвестировать будущему резиденту, должен соответствовать требованиям, закрепленным в соответствующих Постановлениях Правительства РФ о создании ТОР;

1 См.: ч. 4 ст. 10 Федерального закона «Об особых экономических зонах в Российской Федерации»

2 См.: ст. 11 Федерального закона «О свободной экономической зоне на территориях Донецкой Народной Республики, Луганской Народной Республики, Запорожской области, Херсонской области и на прилегающих территориях».

3 См.: абз. 2 ст. 2 Федерального закона «О территориях опережающего развития в Российской Федерации».

- отсутствие на момент, приходящийся на первое число месяца, в котором подается заявка, у юридического лица или ИП, недоимки по налогам и сборам, страховым взносам и задолженности по иным обязательным платежам в бюджеты бюджетной системы РФ, размер которых превышает 25% балансовой стоимости активов за последний отчетный период;

- компания не должна находиться в процессе реорганизации, ликвидации, банкротства;

- виды предпринимательской деятельности должны соответствовать видам деятельности, закрепленным в соответствующих Постановлениях Правительства РФ о создании ТОР1.

На международных территориях опережающего развития (МТОР) субъектом налогово-правового режима выступает резидент данной территории, под которым понимается юридическое лицо, в том числе созданное с участием иностранных граждан и иностранных юридических лиц, и которое соответствует следующим условиям:

- является коммерческой организацией (за исключением государственных и муниципальных унитарных предприятий; организаций, осуществляющих добычу нефти, добычу природного газа и (или) газового конденсата, заготовку древесины и их реализацию; кредитных организаций, некредитных финансовых организаций);

- его государственная регистрация осуществлена на МТОР согласно законодательству РФ;

- заключило соглашение об осуществлении деятельности на МТОР;

- включено в реестр резидентов МТОР2.

В Арктической зоне Российской Федерации субъектами налогово-правового режима выступают резиденты данной территории, под которыми понимаются индивидуальный предприниматель или являющееся коммерческой организацией

1 См.: абз. 2 ст. 2, ч. 2 ст. 3, ч. 3 ст. 12, абз. 7, 8 ч. 7 ст. 13 Федерального закона «О территориях опережающего развития в Российской Федерации».

2 См.: ч. 1, 2 ст. 34.7 Федерального закона «О территориях опережающего развития в Российской Федерации».

юридическое лицо, государственная регистрация которых осуществлена в Арктической зоне согласно законодательству РФ (за исключением государственных и муниципальных унитарных предприятий), которые заключили соглашение об осуществлении инвестиционной деятельности на указанной территории и включены в реестр резидентов Арктической зоны1.

Помимо соблюдения условий, указанных в приведенном выше определении, к будущему резиденту Арктической зоны предъявляется перечень дополнительных требований:

- лицо планирует реализовать в Арктической зоне новый инвестиционный проект либо указанные в заявке виды предпринимательской деятельности являются для него новыми, то есть не осуществлялись им до даты направления заявки;

- лицо планирует осуществлять заявленную предпринимательскую деятельность на территории одного или нескольких муниципальных образований, которые относятся к сухопутной территории Арктической зоны и одно из которых является местом государственной регистрации индивидуального предпринимателя или юридического лица;

- общий объем осуществленных и запланированных капитальных вложений не может быть менее одного миллиона рублей2.

В САР субъектом налогово-правового режима выступает участник данной территории, под которым понимается лицо, сведения о котором внесены в реестр участников САР3. Следует отметить, что статус участника САР может получить учредитель международной компании, международного общественного полезного фонда и международного личного фонда4. Именно поэтому требования к этим лицам будут отличаться.

1 См.: абз. 2 ст. 2 Федерального закона «О государственной поддержке предпринимательской деятельности в Арктической зоне Российской Федерации».

2 См.: ч. 6 ст. 9 Федерального закона «О государственной поддержке предпринимательской деятельности в Арктической зоне Российской Федерации».

3 См.: абз. 10 ст. 2 Федерального закона «О специальных административных районах на территориях Калининградской области и Приморского края».

4 См.: ч. 1 ст. 5 Федерального закона «О специальных административных районах на территориях Калининградской области и Приморского края».

Так, для международной компании существуют следующие требования:

- регистрация (создание) в соответствии со своим личным законом не позднее 1 марта 2022 г.;

- принятие обязательств по инвестициям на территории РФ в простой письменной форме (50 млн рублей в течение 1 года в форме вложения в уставной капитал, фонд, вклад в имущество российских юридических лиц или капитальные вложения);

- регистрация в государстве или территории члена ФАТФ или региональной группы по типу ФАТФ1.

Для международного общественно-полезного фонда предусматриваются следующие требования:

- является унитарной некоммерческой организацией, не имеющей членства;

- должен быть учрежден иностранным юридическим лицом или российским юридическим лицом - участником САР, поскольку учредителем международного общественно-полезного фонда не может быть физическое лицо;

- целью создания должно являться осуществление управленческих, социальных и иных функций некоммерческого характера;

- балансовая стоимость активов учредителя должна составлять не менее 500 млн рублей;

- зарегистрирован должен быть в государстве или территории члена ФАТФ или региональной группы по типу ФАТФ (для редомицилированных международных общественно-полезных фондов)2.

Ряд требований существует для международного личного фонда:

- должен регистрироваться в порядке редомициляции или инкорпорации;

- цели его создания не противоречат основам правопорядка (публичному порядку) Российской Федерации;

1 См.: абз. 1, 4 ч. 3, ч. 6 ст. 2 Федерального закона «О международных компаниях и международных фондах».

2 См.: ч. 1, абз. 2-4 ч. 3 ст. 12.15 Федерального закона «О международных компаниях и международных фондах».

- стоимость активов международного личного фонда - не менее 500 миллионов рублей;

- регистрация в государстве или территории члена ФАТФ или региональной группы по типу ФАТФ (для редомицилированных международных личных фондов)1.

При получении статуса участника САР лицо получает определенные права и несет обязанности. Так, участник САР вправе:

- получать земельные участки и строить объекты инфраструктуры в порядке, предусмотренном земельным законодательством и законодательством о градостроительной деятельности;

- привлекать лиц, осуществляющих вспомогательные виды деятельности и определять вспомогательные виды деятельности;

- пользоваться иными правами, предусмотренными законодательством РФ2.

Участники САР обязаны:

- представлять управляющей компании ежегодный отчет о своей деятельности;

- добросовестно и надлежащим образом выполнять обязанности, предусмотренные законодательством РФ и договором об осуществлении деятельности3.

В свободном порте Владивосток субъектом налогово-правового режима выступает резидент данной территории, под которым понимается индивидуальный предприниматель или являющееся коммерческой организацией юридическое лицо, государственная регистрация которых осуществлена на территории свободного порта Владивосток согласно законодательству РФ (за исключением государственных и муниципальных унитарных предприятий),

1 См.: ч. 1, абз. 2-4 ч. 3 ст. 12.15 Федерального закона «О международных компаниях и международных фондах».

2 См.: абз. 1-4 ч. 1 ст. 11 Федерального закона «О специальных административных районах на территориях Калининградской области и Приморского края».

3 См.: абз. 1, 2 ч. 2 ст. 11 Федерального закона «О специальных административных районах на территориях Калининградской области и Приморского края».

которые заключили соглашение об осуществлении деятельности и включены в реестр резидентов свободного порта Владивосток1.

Для получения статуса резидента СПВ существует ряд требований:

- вид предпринимательской деятельности, который намерен осуществлять будущий участник, должен быть разрешенным на данной территории;

- индивидуальный предприниматель или коммерческая организация должна быть зарегистрирована на территории свободного порта Владивосток;

- планирование реализации нового инвестиционного проекта либо осуществления видов предпринимательской деятельности, являющихся для него новыми;

- объем капитальных вложений не может быть менее 500 тыс. рублей в срок, не превышающий 3 лет со дня включения индивидуального предпринимателя или юридического лица в реестр резидентов свободного порта Владивосток;

- бизнес-план должен соответствовать требованиям и критериям, установленным уполномоченным федеральным органом;

- отсутствие на первое число месяца, в котором подается заявка у юридического лица или индивидуального предпринимателя, недоимки и задолженности по налогам и сборам, страховым взносам и иным обязательным платежам в бюджеты РФ, размер которых превышает 25% балансовой стоимости активов за последний отчетный период2.

Обобщение вышеизложенных характеристик резидентов и участников ТОС, позволяет сделать ряд промежуточных выводов. Субъектом налогово-правового режима ТОС может быть, как правило, либо ее участник, либо резидент. Однако отсутствие в законодательстве о ТОС четкого понимания применимости к субъектам правового, в том числе налогово-правового, режима данных территорий терминов «участник» и «резидент» вызывает обоснованные вопросы. При этом вариативность терминов характерно не только для разных видов ТОС,

1 См.: ч. 1 ст. 10 Федерального закона «О свободном порте Владивосток».

2 См.: абз. 2, 3, 5, 7 ч. 7 ст. 11 Федерального закона «О свободном порте Владивосток»; п. 1, 2 Постановления Правительства РФ от 20 октября 2015 г. № 1123 «Об утверждении критериев отбора резидентов свободного порта Владивосток» (с изм. и доп. от 28 декабря 2021 г., № 2514) // СЗ РФ. 2015. № 43, ст. 5981; 2022. № 2, ст. 518.

но и одного вида, применяемого в различных субъектах РФ. Так, например, в ОЭЗ Магаданской области и на территориях Курильских островов используется термин «участник», а применительно к ОЭЗ на всей территории РФ, в том числе в Калининградской области, - «резидент». Возможно, в данном случае имеет место несовершенство юридической техники либо существует иная причина использования их в настоящем употреблении. С точки зрения унификации законодательства о ТОС и юридической техники представляется целесообразным использовать общий для всех субъектов рассматриваемых территорий термин «участник». Во-первых, это соответствует общей тенденции законодательства о ТОС последних лет (законы о инновационных центрах, СЭЗ) и государственной политике в области сохранения и развития русского языка. Во-вторых, это будет способствовать более четкой правоприменительной практике, чтобы не смешивать статусы резидента, которые уже предусмотрены в налоговом и валютном законодательстве1. К тому же понятие резидента в вышеуказанном законодательстве противопоставляется понятию нерезидента или лица, не являющегося резидентом. В законодательстве о ОЭЗ, ТОР, свободном порте «Владивосток» такое противопоставление резиденту указанных территорий отсутствует.

Лица, претендующие на получение статуса участника или резидента ТОС, приобретают его, по общему правилу, с момента внесения в соответствующий реестр участников или резидентов такой территории. Данная процедура свидетельствует о еще одном сходном признаке ТОС как единой системы (конструкции), а не разрозненных и не связанных между собой территорий.

Кроме того, требования к субъектам налогового правового режима (налогоплательщикам) данных территорий имеют ряд общих черт. Во-первых, общие требования к вышеуказанным субъектам как налогоплательщикам вытекают из их правового статуса как участников или резидентов ТОС, закрепляемого законом и соответствующими подзаконными актами о

1 См.: ст. 207, 246.2 НК РФ; п. 6, 7 ч. 1 ст. 1 Федерального закона от 10 декабря 2003 г. № 173-ФЗ «О валютном регулировании и валютном контроле» (с изм. и доп. от 28 декабря 2024 г., № 522-ФЗ) // СЗ РФ. 2003. № 50, ст. 4859; 2024. № 53 (ч.1), ст. 8532.

соответствующей ТОС, а в некоторых случаях - локальными актами (правилами) управляющей компании (инновационного центра) ТОС. Для включения в реестр участников или резидентов ТОС они должны соответствовать ряду требований, которые могут касаться следующих обстоятельств:

1) их общего правового положения как коллективного или индивидуального субъекта (организации или индивидуального предпринимателя), которое в то же время может различаться в зависимости от цели деятельности субъекта, его юрисдикции, сферы деятельности ТОС. Так, участниками (резидентами) ТОС и соответственно налогоплательщиками в рамках налогово-правового режима данной территории могут быть:

- организации или индивидуальные предприниматели (ОЭЗ промышленно-производственного, технико-внедренческого, туристско-рекреационного типов, СЭЗ, ТОР, Свободный порт Владивосток, Арктическая зона);

- организации (ИЦ «Сколково», федеральная территория «Сириус», технополис «Эра», САР, ОЭЗ портового типа, МТОР)1.

В зависимости от цели деятельности в подавляющем большинстве случаев резиденты (участники) рассматриваемых территорий - юридические лица должны быть коммерческими организациями, за исключением, как правило, государственных и муниципальных унитарных предприятий. Исключение составляют международные общественно-полезные фонды как участники САР, которые являются некоммерческими организациями. Индивидуальнее предприниматели, как известно, осуществляют предпринимательскую деятельность без образования юридического лица.

В зависимости от юрисдикции во всех ТОС, кроме САР, потенциальные резиденты (участники) должны быть зарегистрированы на рассматриваемых территориях в соответствии с законодательством РФ. При этом для некоторых территорий, таких как ИЦ «Сколково», федеральная территория «Сириус» и технополис «Эра», специально конкретизируется, что их участниками могут быть

1 См. подробнее: Быков Р.А. Общие черты налогово-правовых режимов территорий с особым статусом // Журнал юридических исследований. 2025. Т. 10, № 2. С. 51-56.

только российские юридические лица. Это объясняется важностью сохранения научных и технических разработок в Российской Федерации. Однако некоторые территории, такие как САР, напротив, в большей степени ориентированы на привлечение зарубежных компаний в российскую экономику. При этом, например, иностранное юридическое лицо, намеревающееся стать участником САР, получает российскую юрисдикцию в связи с изменением личного закона в порядке редомициляции и при включении в реестр участников САР1.

В зависимости от сферы разрешенной на ТОС в рамках особого правового режима деятельности (экономической, научной, оборонно-промышленной и т.д.) участники (резиденты) должны осуществлять соответствующий вид деятельности, указанный в учредительных документах и (или) соглашениях о его осуществлении в рамках ТОС. Многие территории созданы с пересекающимися сферами деятельности их участников и резидентов, однако у каждой ТОС есть своя степень конкретизации, которая и делает их индивидуальными. Так, например, участники проекта ИЦ «Сколково» осуществляют исследовательскую деятельность с целью коммерциализации ее результатов. В то же время участники проекта ИНТЦ «Сириус» осуществляют научно-технологическую деятельность, а участники проекта технополиса «Эра» осуществляют научно-технологическую деятельность в интересах обеспечения обороны страны и безопасности государства. Таким образом, все они осуществляют на первый взгляд схожую деятельность - деятельность в сфере науки, но вместе с тем отличающуюся конкретным видом и (или) своими особенностями;

2) степени выполнения ими налоговых обязательств перед публично-правовыми образованиями в рамках общего правового режима налогообложения. В частности, для заключения соглашения об осуществлении деятельности на некоторых видах ТОС (ТОР, свободный порт Владивосток), необходимого для получения статуса резидента, у его заявителя (потенциального резидента) должны отсутствовать суммы недоимки по налогам и сборам, страховым взносам в

1 См.: ст. 5 Федерального закона «О специальных административных районах на территориях Калининградской области и Приморского края».

бюджеты бюджетной системы РФ, размер которых превышает 25% балансовой стоимости активов за последний отчетный период;

3) вложения инвестиций и осуществления деятельности по их реализации. Так, одним из условий заключения соглашения об осуществлении деятельности на многих видах ТОС (ТОР, свободный порт «Владивосток», ОЭЗ, САР) является наличие у заявителя (потенциального резидента) необходимого для реализации инвестиционного проекта объема капитальных вложений, установленного законом, постановлением Правительства РФ или соглашением об осуществлении деятельности. Кроме того, в качестве условия заключения вышеуказанного соглашения могут выступать требования к инвестиционному проекту заявителя и его бизнес-плану в целом.

Общие требования к субъектам налогового правового режима как налогоплательщикам вытекают также из их налогово-правового статуса, устанавливаемого в рамках общего режима налогообложения, поскольку, как уже отмечалось, налогово-правовой режим ТОС как особый (преференциальный) налогово-правовой режим является производным от общего налогово-правового режима.

Налогово-правовой статус налогоплательщика представляет собой совокупность его прав и обязанностей, включая обязанность нести налоговую ответственность, а также гарантии реализации его прав. В теории налогового права дается более подробное определение данного статуса, под которым понимается «ролевой статус субъектов налогового права России (организаций и физических лиц), представляющий собой основанную на конституционной обязанности по уплате налогов систему юридических обязанностей и прав, гарантированных институтами юридической ответственности и права жалобы на неправомерные действия (бездействие) и акты уполномоченных органов и их должностных лиц»1. Следует отметить, что налогово-правовой статус является собирательной правовой категорией, в которую входит совокупность различных

1 См.: Тропская С.С. Правовой статус налогоплательщика - физического лица в Российской Федерации: автореф. дис. ... канд. юрид. наук. М., 2007. С. 8.

правовых статусов, получаемых налогоплательщиком1. Другие авторы в зависимости от содержания выделяют общий и видовой статус налогоплательщика, где видовой статус связан с выплатой конкретного вида налога2. Также ученые отмечают, что права и обязанности в рамках налогово-правового статуса налогоплательщика зависят от конкретного вида налога, который он уплачивает3.

Как известно, общий перечень прав налогоплательщика закреплен в ст. 21 НК РФ, а его обязанностей - в ст. 23 НК РФ. При этом именно налоговые обязанности налогоплательщика, в том числе уплачивать налоги и сборы, вставать на учет в налоговых органах, порождают его права, включая право использовать налоговые льготы при наличии оснований и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах.

Резиденты и участники ТОС являются плательщиками различных налогов и сборов, предусмотренных разными уровнями системы налогов и сборов и взимаемых в рамках общего налогово-правового режима, плательщиками страховых взносов. При этом в рамках налогово-правового режима ТОС интерес представляют именно те налоги, по которым предоставляются налоговые стимулы резидентам и участникам указанных территорий. К таким налогам относятся следующие: 1) федеральные (налог на добавленную стоимость, акцизы, налог на прибыль организаций, налог на добычу полезных ископаемых);

2) региональные (налог на имущество организаций, транспортный налог);

3) местные (земельный налог).

Законодательством о налогах и сборах могут устанавливаться дополнительные требования к налогоплательщикам, намеревающимся получить налоговые стимулы, в том числе субъектам налогово-правового режима ТОС. Так, например, в соответствии с п. 1 ст. 11 -13 Закона Санкт-Петербурга от 14 июля

1 См.: Костикова Е.Г. Правовой статус налогоплательщиков-организаций: дис. ...канд. юрид. наук. Саратов, 2001. С. 12.

2 См.: Тропская С.С. Указ. соч. С. 8.

3 См.: Зотов С.А. Взгляд на понятие правового статуса налогоплательщика // Ленинградский юридический журнал. 2015. № 1 (39). С. 161.

1995 г. № 81-11 «О налоговых льготах»1 (далее - Закон СПб о налоговых льготах) обязательными условиями для применения налоговых льгот, предусмотренных данным законом, являются:

1) отсутствие неисполненной обязанности по уплате налогов, сборов и других обязательных платежей в бюджеты всех уровней и государственные внебюджетные фонды, а также пеней и штрафов по ним в суммарном объеме более 10 процентов от суммы заявленной налоговой льготы;

2) отсутствие информации о проведении процедур реорганизации, ликвидации (прекращении деятельности в качестве индивидуального предпринимателя) или банкротства в отношении налогоплательщика соответственно в Едином государственном реестре юридических лиц, Едином государственном реестре индивидуальных предпринимателей на дату уплаты налога за отчетный (налоговый) период, в котором заявлена налоговая льгота;

3) отсутствие информации о налогоплательщике в публичном реестре должников, ведение которого осуществляется в порядке, установленном Правительством Санкт-Петербурга.

Кроме того, для организаций пунктом 1 -1 ст. 11 -13 Закона СПб о налоговых льготах в качестве обязательного условия предусматривается еще превышение средней месячной заработной платы работников списочного состава организации и ее обособленных подразделений, расположенных на территории Санкт-Петербурга, в налоговом периоде, в котором используется льгота, трехкратного размера минимальной заработной платы в Санкт-Петербурге, действующего в течение указанного налогового периода.

Следует обратить внимание, что вышеперечисленные дополнительные обязательные условия распространяются и на резидентов ОЭЗ, действующей на территории Санкт-Петербурга, в отношении пониженных налоговых ставок по налогу на прибыль организаций, зачисляемого в региональный бюджет (ст. 5-1

1 См.: Закон Санкт-Петербурга от 14 июля 1995 г. № 81-11 «О налоговых льготах» (с изм. и доп. от 23 апреля 2024 г., № 55-10) // Вестник Законодательного собрания Санкт-Петербурга. 1995. № 10; Официальный сайт Администрации Санкт-Петербурга. 2025. № 7800202504240001.

Закона СПб о налоговых льготах). При этом те же самые условия не применяются к указанным резидентам в отношении предоставляемой им в соответствии со ст. 11-3 рассматриваемого закона налоговой льготы по транспортному налогу (п. 7 ст. 11 -13 Закона СПб о налоговых льготах).

В-третьих, законодательством о налогах и сборах закрепляются различные права, обязанности и запреты, адресованные непосредственно резидентам и участникам ТОС и обусловленные реализацией ими права на использование налоговых стимулов, применением особого порядка исчисления и уплаты налогов. Большинство вышеуказанных прав и обязанностей будет рассмотрено в параграфе 2.3 настоящей работы в рамках непосредственного исследования налоговых стимулов и иных правовых средств как элемента налогово-правового режима ТОС. В то же время представляется целесообразным подробнее обратиться к некоторой систематизации прав и обязанностей субъектов налогово-правового режима ТОС.

Так, в зависимости от уровня нормативного закрепления рассматриваемые права и обязанности предусматриваются в основном на федеральном уровне (в НК РФ), а также могут быть установлены на региональном (в законах субъектов РФ о налогах) и местном (в актах представительных органов муниципальных образований). В частности, законодательный орган субъекта РФ вправе установить пониженные налоговые ставки по налогу на прибыль организаций, зачисляемого в региональный бюджет, в отношении резидентов ОЭЗ (абз. 6 п. 1 ст. 284 НК РФ)1, установить дополнительные налоговые льготы по региональным налогам: налогу на имущество организаций, транспортному налогу (в отношении резидентов ОЭЗ2)

В зависимости от механизма реализации субъективные права субъектов налогово-правового режима ТОС могут подразделяться на основные (первичные) и производные (вторичные). К основному следует отнести право субъекта на освобождение от исполнения обязанностей плательщика налога на прибыль

1 См.: ст. 11-3 Закона Санкт-Петербурга «О налоговых льготах».

2 См.: ст. 5-1 Закона Санкт-Петербурга «О налоговых льготах».

организаций, налога на добавленную стоимость. Производным же будет его право отказаться от дальнейшей реализации права на освобождение от исполнения вышеуказанных обязанностей.

В зависимости от предметной направленности обязанности субъектов налогово-правового режима ТОС могут подразделяться на две группы: 1) влияющие на возникновение налоговых обязательств (основные и процессуальные); 2) непосредственно налоговые. Под основной обязанностью субъекта подразумевается выполнение им специально установленной законом и сопутствующей ей деятельности, связанной с их непосредственным статусом резидента или участника ТОС. Например, для участников инновационного центра «Сколково» к основной деятельности относится осуществление исключительно исследовательской деятельности и коммерциализации ее результатов. В числе основных является обязанность участника Технополиса не осуществлять без согласования с Технополисом виды деятельности, не относящиеся к реализации проекта участников. Общей практически для всех резидентов и участников ТОС выступает обязанность добросовестно и надлежащим образом выполнять обязанности, предусмотренные законодательством РФ и договором об осуществлении деятельности. Под процессуальными обязанностями участников ТОС подразумеваются обязанности по предоставлению различных документов в уполномоченные органы. К примеру, к ним можно отнести ежегодное представление в управляющую компанию отчета о результатах научно-технологической деятельности участниками проекта инновационного научно-технологического центра «Сириус»; ежегодное по запросу Технополису предоставление отчета об осуществляемой участником проекта деятельности по форме, утверждаемой Технополисом, копий государственной статистической отчетности, налоговых деклараций по налогам, сборам (пошлинам), плательщиком которых он является (в части выполненных проектов, согласованных и утвержденных Технополисом).

Налоговые обязанности участника (резидента) ТОС, связанные с выполнением им обязанностей как налогоплательщика, так же можно разделить

на две группы: 1) вытекающие из общего налогово-правового статуса налогоплательщика - организации или индивидуального предпринимателя (ст. 23 НК РФ) и видовых статусов (по конкретным налогам, предусмотренным главами части второй НК РФ); 2) вытекающие из специального налогово-правового статуса как резидента или участника ТОС в рамках особого налогово-правового режима (обязанности, связанные с применением налоговых стимулов, особенностями исчисления и уплаты налогов).

В зависимости от наличия или отсутствия условий для реализации права и обязанности налогоплательщиков - резидентов и участников ТОС могут быть условными (в своем большинстве) и безусловными. Так, в рамках налогово-правового режима ТОС большинство налоговых обязанностей участников и резидентов таких территорий обусловлены их правами на использование налоговых стимулов и преференций. Реализация подавляющего большинства налоговых прав рассматриваемых субъектов требует выполнения ими определенных условий. Последние могут касаться не только предоставления документов, подтверждающих их статус резидентов (участников) ТОС, но и других документов, подтверждающих их право на применение стимулов. Например, участник проекта ИЦ «Сколково», ИНТЦ «Сириус» или технополиса «Эра», начавший использовать право на освобождение, должен направить в налоговый орган по месту своего учета письменное уведомление и документы, не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем, с которого этот участник проекта начал использовать право на освобождение (п. 3 ст. 145.1, п. 3 ст. 145.2 НК РФ). Кроме того, условия могут быть связаны с осуществлением иных действий:

- ведения раздельного учета доходов (расходов), полученных (понесенных) от деятельности, осуществляемой на ТОС, и доходов (расходов), полученных (понесенных) при осуществлении деятельности за пределами ТОС (например, для применения пониженной налоговой ставки по налогу на прибыль организаций, подлежащему зачислению в региональные бюджеты, в отношении резидентов ОЭЗ (абз. 6 п. 1 ст. 284 НК РФ), участников СЭЗ (п. 1.7, 1.7-1 ст. 284 НК РФ));

- осуществления государственной регистрации на территории ТОС (например, для применения нулевой налоговой ставки по налогу на прибыль организаций в отношении резидентов ТОР, СПВ и Арктической зоны1).